Title: О МАТЕРИАЛАХ ИЗ ИК "КОНСУЛЬТАНТБУХГАЛТЕР", ИБ "ФИНАНСИСТ",
Author: KB-SelyavinaIN
Last saved by: Zyudina
Company: НПО "ВМИ"

КОМПЬЮТЕР КОНСУЛЬТИРУЕТ БУХГАЛТЕРА

Подборка по материалам
ИБ "Вопросы-ответы", ИБ "Финансист",
ИБ "Корреспонденция счетов" справочной правовой системы КонсультантПлюс

Вопросы и Ответы

Вопрос: Имеет ли право мать ребенка, являющаяся одиноким родителем, на предоставление двойного стандартного налогового вычета по НДФЛ в случае, если в свидетельстве о рождении ребенка в сведениях об отцовстве фамилия отца ребенка записана по фамилии матери, имя и отчество - по ее указанию (что подтверждается справкой о рождении по форме N 25), при этом юридически отцовство не установлено?

Ответ: Федеральным законом от 22.07.2008 N 121-ФЗ, положения которого начали применяться с 1 января 2009 г., в пп. 4 п. 1 ст. 218 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) были внесены изменения, предусматривающие, в частности, предоставление удвоенного налогового вычета "единственному родителю", а не "одинокому родителю", как было установлено предыдущей редакцией данной статьи Кодекса.
Под одинокими родителями согласно абз. 9 пп. 4 п. 1 ст. 218 Кодекса понимался один из родителей, не состоящий в зарегистрированном браке, что не означало отсутствие у ребенка второго родителя.
Понятие "единственный родитель" означает отсутствие у ребенка второго родителя, в том числе по причине смерти, признания безвестно отсутствующим, объявления умершим.
Для целей применения пп. 4 п. 1 ст. 218 Кодекса понятие "единственный родитель" может также включать случаи, когда отцовство ребенка юридически не установлено. В этом случае сведения об отце ребенка в справке о рождении ребенка по форме, утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 31.10.1998 N 1274 "Об утверждении форм бланков заявлений о государственной регистрации актов гражданского состояния, справок и иных документов, подтверждающих государственную регистрацию актов гражданского состояния" (форма N 25), вносятся на основании заявления матери.
В таких случаях мать ребенка может получать удвоенный налоговый вычет, предоставление которого прекращается с месяца, следующего за месяцем установления в соответствии с действующим законодательством отцовства ребенка или наступления иных оснований, предусмотренных пп. 4 п. 1 ст. 218 Кодекса.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 6 апреля 2009 г. N 03-04-05-01/169

Вопрос: Каким образом при расчете процентов по долговым обязательствам, учитываемым в расходах при исчислении налога на прибыль, определяется средний уровень процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях? Учитываются ли в расходах проценты, если их величина существенно отклоняется от среднего уровня в сторону повышения?

Ответ: Согласно ст. 269 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления.
При этом расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида, при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях. Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения. При определении среднего уровня процентов по межбанковским кредитам принимается во внимание информация только о межбанковских кредитах. Данное положение применяется также к процентам в виде дисконта, который образуется у векселедателя как разница между ценой обратной покупки (погашения) и ценой продажи векселя.
При этом существенным отклонением размера начисленных процентов по долговому обязательству считается отклонение более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.
Учитывая изложенное, при определении среднего уровня процентов налогоплательщик принимает в расчет все долговые обязательства, полученные налогоплательщиком в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях.
Как следует из п. 1 ст. 269 Кодекса, а также из ст. 252 Кодекса, если величина фактически начисленных процентов существенно отклоняется от среднего уровня процентов, начисленных по долговому обязательству, выданному в том же квартале на сопоставимых условиях (более чем на 20 процентов), то проценты, превышающие пределы отклонения, в расходах для целей налогообложения не учитываются.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 3 апреля 2009 г. N 03-03-06/1/215

Вопрос: Вправе ли организация в январе 2009 г. учесть при расчете налога на прибыль амортизационную премию в размере 10% (30%) первоначальной стоимости основных средств, введенных в эксплуатацию в декабре 2008 г.? Следует ли восстанавливать амортизационную премию по расходам на достройку, дооборудование, реконструкцию и т.д. при реализации основных средств ранее чем по истечении пяти лет с момента ввода их в эксплуатацию?

Ответ: В соответствии с п. 9 ст. 258 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно), а также не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) расходов, которые понесены в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств и суммы которых определяются в соответствии со ст. 257 Кодекса.
Пунктом 3 ст. 272 Кодекса установлено, что расходы в виде капитальных вложений, предусмотренные п. 9 ст. 258 Кодекса, признаются в качестве косвенных расходов того отчетного (налогового) периода, на который приходится дата начала амортизации (дата изменения первоначальной стоимости) основных средств, в отношении которых были осуществлены капитальные вложения.
На основании п. 4 ст. 259 Кодекса начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.
Учитывая, что основное средство введено в эксплуатацию в декабре 2008 г., а амортизация по нему начинает начисляться с января 2009 г., а также то, что основания для отнесения расходов в целях налогообложения прибыли возникают в 2009 г., в отношении такого основного средства единовременно могут быть включены в расходы не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) его первоначальной стоимости.
В случае реализации ранее чем по истечении пяти лет с момента введения в эксплуатацию указанных основных средств, введенных в эксплуатацию с 1 января 2008 г. и реализованных после 1 января 2009 г., суммы расходов на капитальные вложения, включенных в состав расходов очередного отчетного (налогового) периода, подлежат восстановлению и включению в состав внереализационных доходов организации.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 3 апреля 2009 г. N 03-03-06/1/214

Вопрос: В 2008 г. организация - налоговый агент, производя увольняемому работнику указанные в п. 3 ст. 217 НК РФ компенсационные выплаты, ошибочно удержала НДФЛ с указанных доходов и перечислила налог в бюджет. В каком порядке производится возврат излишне удержанного НДФЛ в данном случае? Какие документы налоговый агент должен представить в адрес налогового органа для подтверждения права на возврат излишне удержанных им сумм НДФЛ? Возврат суммы налога налогоплательщику должен производиться после возврата налога налоговым органом налоговому агенту или вне зависимости от завершения налоговым органом действий по возврату?

Ответ: Из вопроса следует, что организация-работодатель, являющаяся налоговым агентом, излишне удержала с работника налог на доходы физических лиц с сумм, выплаченных работнику при его увольнении.
Возврат налогоплательщику суммы излишне уплаченного налога на доходы физических лиц производится исходя из положений ст. ст. 78 и 231 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс).
В соответствии с п. 2 ст. 78 Кодекса зачет или возврат суммы излишне уплаченного налога производится налоговым органом по месту учета налогоплательщика, если иное не предусмотрено Кодексом.
Пунктом 1 ст. 231 Кодекса предусмотрено, что излишне удержанные налоговым агентом из дохода налогоплательщика суммы налога подлежат возврату налоговым агентом по представлении налогоплательщиком соответствующего заявления. При этом не имеет значения то обстоятельство, что на момент подачи заявления налоговому агенту на возврат излишне удержанной суммы налога налогоплательщик уже не является работником этой организации.
Налоговому агенту возврат излишне удержанной им суммы налога может быть произведен налоговым органом на основании соответствующего заявления налогового агента о возврате, поданного в налоговый орган, и документов, подтверждающих излишнее удержание сумм налога.
К таким документам, в частности, могут относиться справки о доходах физического лица (форма 2-НДФЛ), реестр сведений о доходах физических лиц, представляемый в налоговый орган в соответствии с Приказом ФНС России от 31.10.2003 N БГ-3-04/583, платежные документы, подтверждающие факт перечисления налоговым агентом сумм налога на доходы физических лиц, документы, подтверждающие необоснованность удержания налоговым агентом налога на доходы физических лиц (в случае если какие-либо доходы налогоплательщика не подлежали налогообложению), и т.п.
При этом Кодекс не содержит положений, устанавливающих, что возврат налогоплательщику излишне удержанной суммы налога может быть осуществлен налоговым агентом только после завершения процедуры возврата этих сумм самому налоговому агенту.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 3 апреля 2009 г. N 03-04-06-01/76

Вопрос: У организации в составе кредиторской задолженности числится депонированная заработная плата. Поскольку кредиторская задолженность возникла в результате трудовых правоотношений, то правомерно ли применять при списании кредиторской задолженности в целях исчисления налога на прибыль трехгодичный срок исковой давности, установленный ГК РФ, или должен применяться трехмесячный срок, установленный ст. 392 ТК РФ?

Ответ: Согласно п. 18 ст. 250 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) внереализационными доходами признаются доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных пп. 21 п. 1 ст. 251 НК РФ.
Исковой давностью признается срок для защиты права по иску лица, право которого нарушено. Согласно ст. 196 Гражданского кодекса Российской Федерации общий срок исковой давности устанавливается в три года.
В соответствии со ст. 197 Гражданского кодекса Российской Федерации для отдельных видов требований законом могут устанавливаться специальные сроки исковой давности, сокращенные или более длительные по сравнению с общим сроком.
В ст. 392 Трудового кодекса Российской Федерации установлено, что работник имеет право обратиться в суд за разрешением индивидуального трудового спора в течение трех месяцев со дня, когда он узнал или должен был узнать о нарушении своего права. Предусмотренный ст. 392 Трудового кодекса Российской Федерации трехмесячный срок является более коротким по сравнению с общим сроком исковой давности, установленным гражданским законодательством Российской Федерации.
Таким образом, сумма кредиторской задолженности по заработной плате списывается для целей налогообложения прибыли организаций и включается во внереализационные доходы после истечения срока исковой давности, установленного трудовым законодательством Российской Федерации, то есть по истечении трех месяцев.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 2 апреля 2009 г. N 03-03-06/1/211

Вопрос: Каков порядок уплаты государственной пошлины при государственной регистрации сделки по уступке прав требования по договору участия в долевом строительстве?

Ответ: Абзацем 2 пп. 23 п. 1 ст. 333.33 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) предусмотрена уплата государственной пошлины за государственную регистрацию смены залогодержателя вследствие уступки прав по основному обязательству, обеспеченному ипотекой, либо по договору об ипотеке, в том числе сделки по уступке прав требования, включая внесение в Единый государственный реестр прав на недвижимое имущество и сделок с ним записи об ипотеке, осуществляемой при смене залогодержателя, в размере 500 руб.
Согласно п. 3 ст. 25.1 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" запись о договоре участия в долевом строительстве (о его изменении, о расторжении, об уступке прав требования по этому договору), государственная регистрация которого установлена федеральным законом, вносится в содержащий записи о сделках подраздел III раздела, открытого на земельный участок, на котором возводится объект недвижимого имущества в порядке долевого строительства, Единого государственного реестра прав.
В соответствии со ст. 154 Гражданского кодекса Российской Федерации сделки могут быть двух- или многосторонними (договоры) и односторонними. Для заключения договора необходимо выражение согласованной воли двух сторон (двусторонняя сделка) либо трех или более сторон (многосторонняя сделка).
При этом п. 2 ст. 333.18 Кодекса установлено, что в случае если за совершением юридически значимого действия одновременно обратилось несколько плательщиков, не имеющих права на льготы, установленные гл. 25.3 "Государственная пошлина", то государственная пошлина уплачивается плательщиками в равных долях.
Поскольку при государственной регистрации сделки по уступке прав требования по договору участия в долевом строительстве осуществляется переход прав кредитора к новому кредитору по согласованной воле двух сторон, то размер государственной пошлины следует уплачивать в зависимости от количества участников сторон сделки, участвующих в совершении данного юридически значимого действия. Например, если сторонами сделки являются только два субъекта, то государственная пошлина за государственную регистрацию сделки по уступке прав требования по договору участия в долевом строительстве уплачивается каждым участником сторон сделки в размере 250 руб. (500 руб. разделить на 2).

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 1 апреля 2009 г. N 03-05-05-03/03

Вопрос: Организация, имеющая обособленные подразделения в разных городах области, применяет общий режим налогообложения. Она планирует начать деятельность по изготовлению и монтажу пластиковых окон по заказам населения в городах, где расположены обособленные подразделения, а также в других городах области. Применяется ли ЕНВД в отношении этой деятельности? Следует ли ей повторно вставать на учет в налоговых органах по месту нахождения обособленных подразделений в качестве плательщика ЕНВД? Следует ли ей вставать на учет в налоговых органах в качестве плательщика ЕНВД в тех муниципальных районах области, где не планируется создание обособленных подразделений?

Ответ: В соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) на уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности могут переводиться налогоплательщики, осуществляющие предпринимательскую деятельность в сфере оказания бытовых услуг, их групп, подгрупп, видов и (или) отдельных бытовых услуг, классифицируемых в соответствии с Общероссийским классификатором услуг населению.
Согласно ст. 346.27 Кодекса к бытовым услугам относятся платные услуги, оказываемые физическим лицам (за исключением услуг ломбардов и услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств), предусмотренные Общероссийским классификатором услуг населению.
Общероссийским классификатором услуг населению, утвержденным Постановлением Госстандарта России от 28.06.1993 N 163, к бытовым услугам отнесены, в частности, услуги по ремонту и замене дверей, оконных рам, дверных и оконных коробок (код 016108).
В связи с этим если в договорах на изготовление и монтаж пластиковых окон услуги по монтажу выделяются отдельно, то предпринимательская деятельность по оказанию услуг по монтажу пластиковых окон может быть переведена на уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности в соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 346.26 Кодекса.
Изготовление оконных рам к бытовым услугам не относится. В связи с этим предпринимательская деятельность по изготовлению пластиковых окон должна облагаться налогами в рамках иного режима налогообложения.
В соответствии с п. 2 ст. 346.28 Кодекса налогоплательщики, осуществляющие предпринимательскую деятельность в сфере оказания бытовых услуг населению, переведенную решениями представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга на уплату единого налога на вмененный доход, обязаны встать на учет в налоговом органе по месту осуществления предпринимательской деятельности.
В данном случае местом осуществления предпринимательской деятельности, связанной с оказанием услуг населению по монтажу пластиковых окон, являются те муниципальные районы и городские округа, а также районы городских округов, на территории которых организация непосредственно осуществляет указанную деятельность.
При этом не имеет значения место заключения и оплаты договоров на оказание указанных услуг.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 1 апреля 2009 г. N 03-11-06/3/91

Вопрос: Налогоплательщик, применяющий УСН с объектом налогообложения "доходы минус расходы", в 2008 г. получил убыток. Необходимо ли уплатить минимальный налог за указанный налоговый период?

Ответ: В соответствии с п. 6 ст. 346.18 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) налогоплательщик, который применяет в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, уплачивает минимальный налог.
Сумма минимального налога исчисляется за налоговый период в размере 1 процента налоговой базы, которой являются доходы, определяемые в соответствии со ст. 346.15 Кодекса.
Минимальный налог уплачивается, в случае если за налоговый период сумма исчисленного в общем порядке налога меньше суммы исчисленного минимального налога.
Сумма разницы между суммой уплаченного минимального налога и суммой налога, исчисленной в общем порядке, может быть включена в следующие налоговые периоды в расходы при исчислении налоговой базы, в том числе может увеличить сумму убытков, которые могут быть перенесены на будущее в соответствии с положениями п. 7 названной статьи Кодекса.
Следовательно, минимальный налог за налоговый период уплачивается и в том случае, если за этот налоговый период получен убыток.
При этом согласно п. 7 ст. 346.18 Кодекса на сумму полученного убытка налогоплательщик может уменьшить налоговую базу, исчисленную по итогам следующего налогового периода, или осуществить перенос убытка на будущие налоговые периоды в течение 10 лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток.
Убыток, не перенесенный на следующий год, может быть перенесен целиком или частично на любой год из последующих девяти лет.
Если налогоплательщик получил убытки более чем в одном налоговом периоде, перенос таких убытков на будущие налоговые периоды производится в той очередности, в которой они получены.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 1 апреля 2009 г. N 03-11-09/121

Вопрос: Датой окончания командировки работника согласно приказу о направлении в командировку является пятница. Работник по собственному желанию задержался в месте пребывания. В организации, куда он был направлен, установлена пятидневная рабочая неделя. К авансовому отчету работник приложил билет на обратную дорогу из места командирования, датированный вечером воскресенья. Отметка о дне выбытия в командировочном удостоверении не совпадает с датой, указанной в билете. 1. Облагается ли стоимость билета НДФЛ? 2. Учитываются ли затраты на приобретение билета в расходах при исчислении налога на прибыль?

Ответ: 1. Налог на доходы физических лиц.
Пунктом 3 ст. 217 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) предусмотрено, что не подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных, в частности, с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая возмещение командировочных расходов).
В абз. 10 данного пункта указано, что при оплате работодателем налогоплательщику расходов на командировки как внутри страны, так и за ее пределы в доход, подлежащий налогообложению, не включаются фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно.
Как указывается в рассматриваемом вопросе, отметка о дне выбытия в командировочном удостоверении работника не совпадает с датой возвращения из командировки, указанной в билете.
Днями начала и окончания командировки работника следует считать дни, обозначенные в приказе о направлении работника в командировку (с учетом времени нахождения в пути).
При необходимости приказом руководителя организации командировка может быть продлена.
Если работник возвращается из командировки позднее даты, указанной в приказе о командировании, используя выходные дни, оплата его проезда от места нахождения в эти дни до места работы не может рассматриваться как компенсация расходов, связанных со служебной командировкой.
В этом случае имеет место получение предусмотренной ст. 41 Кодекса экономической выгоды работником в виде оплаты организацией проезда от места проведения отпуска или иного свободного от работы времени до места работы.
Согласно пп. 1 п. 2 ст. 211 Кодекса оплата за налогоплательщика организациями товаров (работ, услуг) в его интересах относится к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме.
Пунктом 1 ст. 211 Кодекса определено, что при получении налогоплательщиком доходов от организаций в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг) налоговая база по налогу на доходы физических лиц определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг).
Таким образом, оплата организацией за сотрудника билета со сроком приезда позднее окончания срока командировки, обозначенного в приказе о командировании, является его доходом, полученным в натуральной форме. Стоимость указанного билета подлежит налогообложению в соответствии с положениями ст. 211 Кодекса.
2. Налог на прибыль организаций.
Согласно ст. 168 Трудового кодекса Российской Федерации в случае направления в служебную командировку работодатель обязан возмещать работнику, в частности расходы по проезду. Порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом.
В соответствии с пп. 12 п. 1 ст. 264 Кодекса к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на командировки, в частности, расходы на проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы.
При отнесении затрат на оплату проезда работника к месту командировки и обратно к расходам, учитываемым в целях налогообложения прибыли организаций, необходимо принимать во внимание, что указанные затраты были бы понесены в любом случае вне зависимости от срока пребывания работника в месте назначения. Таким образом, вне зависимости от времени, проведенного в месте назначения, расходы на приобретение проездного билета для проезда работника из места командировки к месту постоянной работы могут учитываться в расходах для целей налогообложения прибыли организаций, если дата выбытия работника из места командировки к месту постоянной работы совпадает с датой, на которую приобретен вышеуказанный проездной билет, а также если задержка выезда командированного из места командировки (либо более ранний выезд работника к месту назначения) произошла с разрешения руководителя, подтверждающего в соответствии с установленным порядком целесообразность произведенных расходов.
В случае продления срока командировки приказом по организации суммы возмещения расходов работника на проезд освобождаются от налогообложения налогом на доходы физических лиц на основании п. 3 ст. 217 Кодекса и учитываются в расходах для целей налогообложения прибыли организаций, указанных в пп. 12 п. 1 ст. 264 Кодекса.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 1 апреля 2009 г. N 03-04-06-01/74

Вопрос: ООО-1 создано путем выделения из ООО-2. Организации применяют УСН (объект налогообложения - доходы минус расходы). По разделительному балансу в порядке правопреемства выделенной организации (ООО-1) переданы дебиторская задолженность покупателей и кредиторская задолженность перед поставщиками за сырье. В каком порядке ООО-1 должно учитывать суммы денежных средств, поступающие в счет погашения дебиторской задолженности покупателей? Вправе ли ООО-1 включать в расходы суммы погашения кредиторской задолженности поставщикам за сырье, если сырье было списано в производство до реорганизации ООО-2?

Ответ: В соответствии с п. 1 ст. 57 Гражданского кодекса Российской Федерации реорганизация юридического лица (слияние, присоединение, разделение, выделение, преобразование) может быть осуществлена по решению его учредителей (участников) либо органа юридического лица, уполномоченного на то учредительными документами.
Согласно п. 4 ст. 58 Гражданского кодекса Российской Федерации при выделении из состава юридического лица одного или нескольких юридических лиц к каждому из них переходят права и обязанности реорганизованного юридического лица в соответствии с разделительным балансом.
Пунктом 1 ст. 346.15 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) установлено, что налогоплательщики при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 Кодекса, и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 Кодекса.
В соответствии с п. 1 ст. 346.17 Кодекса датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).
Таким образом, суммы, поступающие в погашение дебиторской задолженности покупателей, переданной выделенной организации по разделительному балансу, учитываются в составе доходов в момент поступления денежных средств на ее расчетный счет или в кассу.
Согласно пп. 5 п. 1 ст. 346.16 Кодекса при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на материальные расходы.
Пунктом 2 ст. 346.16 установлено, что материальные расходы принимаются в порядке, предусмотренном для исчисления налога на прибыль организаций ст. 254 Кодекса.
В соответствии с п. 1 ст. 254 Кодекса к материальным расходам, в частности, относятся затраты налогоплательщика на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг).
Согласно п. 2 ст. 346.17 Кодекса расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты. В целях гл. 26.2 Кодекса оплатой товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав признается прекращение обязательства налогоплательщика - приобретателя товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг) и (или) передачей имущественных прав.
Исходя из вышеизложенного, выделенная организация вправе включить в расходы, учитываемые при определении налоговой базы по налогу, суммы погашения кредиторской задолженности поставщикам за полученное до реорганизации сырье, переданной реорганизованной организацией по разделительному балансу, при условии передачи также и указанного сырья.
В случае передачи по разделительному балансу выделенной организации только кредиторской задолженности за сырье расходы на погашение такой задолженности не учитываются при определении налоговой базы по налогу.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 1 апреля 2009 г. N 03-11-06/2/55

Вопрос: Автомобиль, находящийся во владении и пользовании организации по договору лизинга, попал в ДТП. По условиям договора обязанность по ремонту автомобиля лежит на лизингополучателе. Полученное от страховой компании страховое возмещение лизингополучатель включил в целях налогообложения во внереализационные доходы. Как учитываются в целях исчисления налога на прибыль расходы организации-лизингополучателя на ремонт автомобиля, если затраты на ремонт превышают сумму полученного страхового возмещения?

Ответ: Организация-лизингополучатель учла в доходах для целей налогообложения прибыли организаций страховое возмещение за поврежденный в дорожно-транспортном происшествии автомобиль.
В соответствии с п. п. 1 и 2 ст. 260 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.
Положения ст. 260 НК РФ применяются также в отношении расходов арендатора амортизируемых основных средств, если договором (соглашением) между арендатором и арендодателем возмещение указанных расходов арендодателем не предусмотрено.
Положения ст. 260 НК РФ могут также быть применены в отношении расходов лизингополучателя амортизируемых основных средств, если договором финансовой аренды (договором лизинга) между лизингополучателем и лизингодателем возмещение указанных расходов лизингодателем не предусмотрено.
Таким образом, расходы на ремонт автомобиля могут быть учтены организацией-лизингополучателем в расходах для целей налогообложения прибыли организаций.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 31 марта 2009 г. N 03-03-06/2/70

Вопрос: Организация, применяющая УСН с объектом налогообложения "доходы", в январе 2009 г. уплатила страховые взносы на ОПС за 2008 г. Вправе ли организация при исчислении налога по УСН за I квартал 2009 г. уменьшить его сумму на сумму страховых взносов на ОПС, уплаченных за 2008 г.?

Ответ: В соответствии с п. 3 ст. 346.21 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения и выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшают сумму налога (авансовых платежей по налогу), исчисленную за налоговый (отчетный) период, на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) за этот же период времени в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также на сумму выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности. При этом сумма налога (авансовых платежей по налогу) не может быть уменьшена более чем на 50 процентов.
Согласно п. 2 ст. 346.17 Кодекса расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты.
В связи с этим при расчете сумм налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за I квартал 2009 г. учитываются страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, уплаченные в январе 2009 г. за декабрь 2008 г.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 31 марта 2009 г. N 03-11-06/2/53

Вопрос: В отношении дебиторской задолженности организации исполнительное производство прекращено из-за отсутствия у должника имущества, за счет которого она может быть погашена. Признается ли дебиторская задолженность безнадежной ко взысканию для целей исчисления налога на прибыль, если срок предъявления исполнительного листа ко взысканию не истек, но вынесено постановление судебного пристава-исполнителя о невозможности ее взыскания?

Ответ: В соответствии с п. 2 ст. 266 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.
Таким образом, Кодексом предусмотрен исчерпывающий перечень оснований, в соответствии с которыми дебиторская задолженность налогоплательщика признается безнадежной для целей налогообложения прибыли.
К таким основаниям относятся:
- истечение установленного срока исковой давности;
- невозможность исполнения в соответствии с гражданским законодательством;
- невозможность исполнения на основании акта государственного органа;
- ликвидация организации-должника.
В соответствии с Указом Президента Российской Федерации от 09.03.2004 N 314 "О системе и структуре федеральных органов исполнительной власти" и Положением о Федеральной службе судебных приставов, утвержденным Указом Президента Российской Федерации от 13.10.2004 N 1316, служба судебных приставов и ее территориальные подразделения являются федеральными органами исполнительной власти Российской Федерации.
В соответствии с пп. 4 п. 1 ст. 46 Федерального закона от 02.10.2007 N 229-ФЗ "Об исполнительном производстве" (далее - Федеральный закон N 229-ФЗ), в случае если у должника отсутствует имущество, на которое может быть обращено взыскание, и все принятые судебным приставом-исполнителем допустимые законом меры по отысканию его имущества оказались безрезультатными, исполнительный документ возвращается взыскателю, о чем судебным приставом-исполнителем составляется акт, который утверждается старшим судебным приставом.
При этом судебный пристав-исполнитель выносит постановление об окончании исполнительного производства и о возвращении взыскателю исполнительного документа.
Таким образом, учитывая основания окончания исполнительного производства, предусмотренные пп. 4 п. 1 ст. 46 Федерального закона N 229-ФЗ, свидетельствующие о невозможности исполнения должником обязательства, а также правовую позицию Высшего Арбитражного Суда, изложенную в Определении от 07.03.2008 N 2727/08, дебиторская задолженность, в отношении которой судебным приставом-исполнителем вынесено постановление об окончании исполнительного производства на основании указанной нормы Федерального закона N 229-ФЗ, признается безнадежной для целей налогообложения прибыли.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 30 марта 2009 г. N 03-03-06/1/199

Вопрос: До декабря 2008 г. организация оказывала транспортные услуги и применяла ЕНВД. С 01.12.2008 она перешла на общий режим. На валютном счете имеются средства, приобретенные в 2008 г., которыми она не пользовалась. При этом организация ежемесячно осуществляла пересчет валюты. Возникает ли у организации обязанность исчислить налог на прибыль, если образуется положительная курсовая разница вследствие роста курса валют?

Ответ: Согласно п. 11 ст. 250 и пп. 5 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) внереализационными доходами (расходами) налогоплательщика признаются, в частности, доходы (расходы) в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации.
При этом положительной курсовой разницей в целях налогообложения прибыли признается курсовая разница, возникающая при дооценке имущества в виде валютных ценностей и требований, выраженных в иностранной валюте, либо при уценке выраженных в иностранной валюте обязательств.
Отрицательной курсовой разницей в целях налогообложения прибыли признается курсовая разница, возникающая при уценке имущества в виде валютных ценностей и требований, выраженных в иностранной валюте, или при дооценке выраженных в иностранной валюте обязательств.
Учитывая изложенное, положительные курсовые разницы, возникающие в результате роста курса валют, являются внереализационным доходом организации вне зависимости от того, пользуется она данными средствами или нет.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 30 марта 2009 г. N 03-03-06/1/198

Вопрос: Основной вид деятельности ООО, не являющегося профучастником РЦБ, - получение дохода от участия в других организациях. В 2007 - 2008 гг. был получен убыток по основному виду деятельности. В 2009 г. организация планирует продать принадлежащие ей ценные бумаги, не обращающиеся на РЦБ. Вправе ли организация для целей исчисления налога на прибыль уменьшить прибыль от реализации ценных бумаг на убыток по основной деятельности?

Ответ: В соответствии со ст. 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом для налогоплательщиков - российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ.
Статьей 249 НК РФ определено, что доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.
Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной форме.
При этом ст. 38 НК РФ установлено, что товаром признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.
Таким образом, выручка включает в себя выручку от реализации любого имущества (в том числе ценных бумаг), работ, услуг и имущественных прав.
В соответствии с п. п. 2 и 3 ст. 315 НК РФ при составлении расчета налоговой базы по налогу на прибыль организаций выручка от реализации ценных бумаг учитывается при расчете показателя "Сумма доходов от реализации, полученных в отчетном (налоговом) периоде", а расходы, понесенные по реализации ценных бумаг, - при расчете показателя "Сумма расходов, произведенных в отчетном (налоговом) периоде, уменьшающих сумму доходов от реализации".
Пунктом 3 ст. 249 НК РФ установлено, что особенности определения доходов от реализации для отдельных категорий налогоплательщиков либо доходов от реализации, полученных в связи с особыми обстоятельствами, устанавливаются положениями гл. 25 НК РФ.
В соответствии с п. 2 ст. 274 НК РФ налоговая база по прибыли, облагаемой по ставке, отличной от ставки, указанной в п. 1 ст. 284 НК РФ (20 процентов), определяется налогоплательщиком отдельно. Налогоплательщик ведет раздельный учет доходов (расходов) по операциям, по которым в соответствии с гл. 25 НК РФ предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытка.
Статьей 280 НК РФ предусмотрен особый порядок определения дохода от реализации, а также учета прибыли и убытка при совершении операций с ценными бумагами.
В соответствии с п. 10 ст. 280 НК РФ налогоплательщики, получившие убыток (убытки) от операций с ценными бумагами в предыдущем налоговом периоде или в предыдущие налоговые периоды, вправе уменьшить налоговую базу, полученную по операциям с ценными бумагами в отчетном (налоговом) периоде (перенести указанные убытки на будущее), в порядке и на условиях, которые установлены ст. 283 НК РФ.
При этом также определено, что доходы, полученные от операций с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, не могут быть уменьшены на расходы либо убытки от операций с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг.
Доходы, полученные от операций с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, не могут быть уменьшены на расходы либо убытки от операций с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг.
Таким образом, НК РФ установлено ограничение, в соответствии с которым при определении налоговой базы прибыль от основной деятельности не может быть уменьшена на сумму убытка, полученного от операций с ценными бумагами.
При этом НК РФ не ограничивает возможность уменьшения прибыли, полученной при совершении операций с ценными бумагами, на сумму убытка, полученного от основной деятельности.
Учитывая изложенное, при определении общей налоговой базы по налогу на прибыль убыток от основной деятельности уменьшается на сумму прибыли по операциям с ценными бумагами.
В случае если величина убытка от основной деятельности превышает прибыль, полученную от операций с ценными бумагами, объекта налогообложения по налогу на прибыль не возникает.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 27 марта 2009 г. N 03-03-06/1/194

Вопрос: Вправе ли налогоплательщик для целей исчисления налога на прибыль включать в состав расходов суммы вступительного взноса и взноса в компенсационный фонд саморегулируемой организации?

Ответ: Федеральным законом от 22.07.2008 N 148-ФЗ "О внесении изменений в Градостроительный кодекс Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" предусмотрено, что с 1 января 2009 г. в строительстве вводится система саморегулирования, с 1 января 2010 г. отменяющая систему лицензирования работ в строительной деятельности.
При этом саморегулируемые организации законодательно наделены правом на выдачу свидетельств о допусках для осуществления определенных видов строительных работ, проведение которых влияет на безопасность объектов капитального строительства.
Статьями 55.2 и 55.3 Градостроительного кодекса Российской Федерации (в ред. Федерального закона от 22.07.2008 N 148-ФЗ) установлено, что саморегулируемые организации - это организации, созданные в форме некоммерческого партнерства, основанные на членстве лиц, выполняющих инженерные изыскания, подготовку проектной документации, осуществляющих строительство.
Саморегулируемой признается основанная на членстве некоммерческая организация.
Таким образом, согласно Градостроительному кодексу Российской Федерации к осуществлению работ по инженерным изысканиям, архитектурно-строительному проектированию, строительству, реконструкции, капитальному ремонту основных средств, оказывающих влияние на безопасность объектов капитального строительства, допускаются организации, являющиеся членами саморегулируемой организации, уплатившие вступительный взнос, взнос в компенсационный фонд, а также уплачивающие регулярные членские взносы.
В соответствии с п. 40 ст. 270 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде взносов, вкладов и иных обязательных платежей, уплачиваемых некоммерческим организациям и международным организациям, кроме указанных в пп. 29 и 30 п. 1 ст. 264 Кодекса.
Согласно пп. 29 п. 1 ст. 264 Кодекса для целей налогообложения прибыли в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, учитываются взносы, вклады и иные обязательные платежи, уплачиваемые некоммерческим организациям, если уплата таких взносов, вкладов и иных обязательных платежей является условием для осуществления деятельности налогоплательщиками - плательщиками таких взносов, вкладов или иных обязательных платежей.
Учитывая, что уплата вступительного взноса и взноса в компенсационный фонд является обязательным условием для получения от саморегулируемой организации свидетельства о допуске, в частности, к проведению инженерных изысканий для строительства зданий и сооружений, осуществлению проектирования зданий и сооружений, строительству зданий и сооружений, данные расходы могут быть учтены в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 26 марта 2009 г. N 03-03-05/52

Вопрос: Вправе ли организация, осуществляющая разработку и внедрение собственных программ для ЭВМ, которые принимаются к бухучету в качестве нематериальных активов (НМА), в целях исчисления налога на прибыль при определении норм амортизации руководствоваться сроком полезного использования НМА, установленным организацией по каждому объекту НМА для целей бухучета, исходя из ожидаемого срока получения выгоды от использования объекта НМА?

Ответ: Согласно п. 2 ст. 258 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) для целей налогообложения прибыли определение срока полезного использования объекта нематериальных активов производится исходя из срока действия патента, свидетельства и (или) из других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности в соответствии с законодательством Российской Федерации или применимым законодательством иностранного государства, а также исходя из полезного срока использования нематериальных активов, обусловленного соответствующими договорами. По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования объекта нематериальных активов, нормы амортизации устанавливаются в расчете на срок полезного использования, равный 10 годам (но не более срока деятельности налогоплательщика).
Согласно п. 3 ст. 257 Кодекса в целях налогообложения прибыли нематериальными активами признаются приобретенные и (или) созданные налогоплательщиком результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), используемые в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации в течение длительного времени (продолжительностью свыше 12 месяцев).
Для признания нематериального актива необходимо наличие способности приносить налогоплательщику экономические выгоды (доход), а также наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого нематериального актива и (или) исключительного права у налогоплательщика на результаты интеллектуальной деятельности (в том числе патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака).
Таким образом, для организации-правообладателя созданные для предоставления третьим лицам (приобретателям) программы для ЭВМ являются товаром и не амортизируются в качестве нематериальных активов.
Правообладатель амортизирует только те нематериальные активы, которые используются им для собственных нужд.
Кроме того, в соответствии с п. 4 ст. 1235 Гражданского кодекса Российской Федерации, в случае если в лицензионном договоре срок действия исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации не определен, договор считается заключенным на пять лет.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 26 марта 2009 г. N 03-03-06/1/192

Вопрос: Индивидуальный предприниматель имеет в собственности сборно-разборное двухэтажное здание площадью 440 кв. м, введенное в эксплуатацию в декабре 2007 г. и относящееся к пятой амортизационной группе со сроком полезного использования от 7 до 10 лет. Второй этаж предприниматель сдает в аренду, на первом этаже площадью 143 кв. м осуществляет розничную торговлю товарами, уплачивая ЕНВД, остальные площади использует в деятельности, в отношении которой с 2008 г. применяет УСН (объект налогообложения - доходы минус расходы). Вправе ли предприниматель в первый год эксплуатации здания включать в расходы по УСН 50% стоимости всего здания или необходимо учитывать пропорцию площадей, используемых под каждый вид деятельности?

Ответ: В соответствии с пп. 3 п. 3 ст. 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) стоимость основных средств, приобретенных (сооруженных, изготовленных) налогоплательщиками до перехода на упрощенную систему налогообложения, включается в расходы, учитываемые при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в следующем порядке:
- стоимость основных средств со сроком полезного использования до трех лет включительно - в течение первого календарного года применения упрощенной системы налогообложения;
- стоимость основных средств со сроком полезного использования от трех до 15 лет включительно в течение первого календарного года применения упрощенной системы налогообложения - 50 процентов стоимости, второго календарного года - 30 процентов стоимости и третьего календарного года - 20 процентов стоимости.
При этом следует иметь в виду, что согласно п. 2 названной статьи Кодекса расходы принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 Кодекса.
Согласно п. 1 ст. 252 Кодекса расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В связи с этим и в соответствии с п. 8 ст. 346.18 Кодекса стоимость объекта основных средств, построенного до перехода на упрощенную систему налогообложения и используемого для осуществления предпринимательской деятельности, налогообложение которой осуществляется в рамках упрощенной системы налогообложения и системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, учитываемая при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, определяется пропорционально долям доходов в общем объеме доходов, полученных при применении указанных специальных налоговых режимов.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 26 марта 2009 г. N 03-11-09/113

Вопрос: Организация оказывает услуги по размещению рекламы на транспортных средствах, не принадлежащих ей на праве собственности. Переводится ли на уплату ЕНВД предпринимательская деятельность по размещению рекламы третьих лиц на транспортных средствах, осуществляемая организацией на основе договора аренды поверхности транспортного средства или иного аналогичного договора с собственниками или арендаторами указанных транспортных средств?

Ответ: В соответствии со ст. 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться в отношении видов предпринимательской деятельности, предусмотренных п. 2 данной статьи Кодекса, в том числе в отношении предпринимательской деятельности, связанной с размещением рекламы на транспортных средствах.
Согласно ст. 346.27 Кодекса размещение рекламы на транспортном средстве - предпринимательская деятельность по размещению рекламы на транспортном средстве, осуществляемая с соблюдением требований Федерального закона "О рекламе", на основании договора, заключаемого рекламодателем с собственником транспортного средства или уполномоченным им лицом либо с лицом, обладающим иным вещным правом на транспортное средство.
Таким образом, налогоплательщиками единого налога на вмененный доход по указанному виду предпринимательской деятельности являются организации и индивидуальные предприниматели, имеющие на праве собственности (пользования, владения и (или) распоряжения) соответствующие транспортные средства и непосредственно осуществляющие распространение (доведение до потребителей) рекламной информации.
При этом предпринимательская деятельность по размещению рекламы на транспортных средствах, осуществляемая налогоплательщиками на основе договора аренды поверхности транспортного средства или иного аналогичного договора, переводу на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход не подлежит.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 26 марта 2009 г. N 03-11-06/3/81

Вопрос: Вправе ли лизинговая организация, являющаяся балансодержателем передаваемого в финансовую аренду имущества, воспользоваться льготой по налогу на имущество, предусмотренной п. 11 ст. 381 НК РФ, в отношении имущества, которому присвоены коды по ОКОФ, включенные в Перечень, утвержденный Постановлением Правительства РФ от 30.09.2004 N 504, а также имущества, входящего в классы и подклассы ОКОФ, включенные в Перечень?

Ответ: Согласно п. 1 ст. 374 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектом налогообложения по налогу на имущество организаций для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.
В соответствии с п. 11 ст. 381 Кодекса организации освобождаются от налогообложения налогом на имущество организаций в отношении находящихся на балансе железнодорожных путей общего пользования, федеральных автомобильных дорог общего пользования, магистральных трубопроводов, линий энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов, в соответствии с Перечнем имущества, относящегося к указанным объектам, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 30.09.2004 N 504 (далее - Перечень).
Возможность применения указанной льготы в отношении тех или иных объектов имущества конкретизирована вышеуказанным Перечнем, сформированным с использованием данных Общероссийского классификатора основных фондов ОК 013-94 (далее - ОКОФ), утвержденного Постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 N 359 и содержащего наиболее полную информацию об используемых организациями различных отраслей объектах основных средств и их группировках.
Включение имущества в Перечень осуществлялось на основе признания его в соответствии с отраслевыми ГОСТами и техническими условиями одним из перечисленных в п. 11 ст. 381 Кодекса объектов или его конструктивным элементом, а также сооружением, являющимся неотъемлемой технологической частью указанных объектов, исходя из назначения (принадлежности) и выполняемых функций.
Учитывая это, возможность применения льготы в отношении основных средств обусловлена отнесением их к соответствующим кодам по ОКОФ, включенным в Перечень.
При этом исходя из степени соответствия установленных Классификатором группировок основных фондов редакции предусмотренной п. 11 ст. 381 Кодекса льготы в Перечне нашли свое отражение как виды, так в ряде случаев и подклассы основных фондов.
Таким образом, в целях применения налоговой льготы по п. 11 ст. 381 Кодекса необходимо, чтобы основные средства, являющиеся неотъемлемой технологической частью указанных выше объектов, учитывались на балансе налогоплательщика и были включены в указанный Перечень.
Федеральным законом от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)" установлено, что по договору лизинга арендодатель-лизингодатель обязуется приобрести в собственность указанное арендатором-лизингополучателем имущество у определенного им продавца (либо по выбору лизингодателя) и предоставить лизингополучателю это имущество за плату во временное владение и пользование (ст. 2). При этом к лизингополучателю переходит право владения и пользования предметом лизинга, если договором лизинга не установлено иное (ст. 11). Кроме того, установлено, что предмет лизинга, переданный лизингополучателю по договору лизинга, учитывается на балансе лизингодателя (собственника имущества) или лизингополучателя по взаимному соглашению сторон (ст. 31 Федерального закона N 164-ФЗ).
Поэтому если по условиям договора финансовой аренды (лизинга) имущество, переданное в лизинг и являющееся неотъемлемой технологической частью железнодорожных путей общего пользования, федеральных автомобильных дорог общего пользования, магистральных трубопроводов, линий энергопередачи, учитывается на балансе лизингодателя, то налогоплательщик-лизингодатель вправе использовать налоговую льготу по п. 11 ст. 381 Кодекса в соответствии с Перечнем, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 30.09.2004 N 504.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 25 марта 2009 г. N 03-05-05-01/18

Вопрос: Организация, применяющая УСН с объектом налогообложения "доходы", осуществляет выплаты своим работникам в виде материальной помощи при рождении ребенка в размере не более 50 тыс. руб. Облагаются ли указанные выплаты страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование?

Ответ: Пунктом 2 ст. 346.11 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) установлено, что организация, применяющая упрощенную систему налогообложения, не является плательщиком единого социального налога, но является плательщиком страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в соответствии с законодательством Российской Федерации.
В соответствии с п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные гл. 24 Кодекса.
Пунктом 1 ст. 236 Кодекса установлено, что объектом налогообложения единым социальным налогом для налогоплательщиков, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым, гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям, адвокатам, нотариусам, занимающимся частной практикой), а также по авторским договорам.
Согласно пп. 3 п. 1 ст. 238 Кодекса не подлежат налогообложению единым социальным налогом суммы единовременной материальной помощи, оказываемой налогоплательщиком работникам, в частности, при рождении ребенка, но не более 50 тыс. руб. на каждого ребенка.
Таким образом, выплаты, произведенные организацией, применяющей упрощенную систему налогообложения, своим работникам в виде материальной помощи при рождении ребенка, но не более 50 тыс. руб., не облагаются страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 24 марта 2009 г. N 03-04-06-02/22

Вопрос: Среднесписочная численность ООО, применявшего в 2008 г. ЕНВД, за 2008 г. превысила 100 человек. Обязано ли ООО в I квартале 2009 г. применять ЕНВД, если в IV квартале 2008 г. численность работников снижена до 85 человек?

Ответ: Согласно пп. 1 п. 2.2 ст. 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) с 1 января 2009 г. на уплату единого налога на вмененный доход не переводятся организации и индивидуальные предприниматели, среднесписочная численность работников которых за предшествующий календарный год, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области статистики, превышает 100 человек.
Таким образом, если численность работников организации за предшествующий календарный год (2008 г.) превышает 100 человек, то с 1 января 2009 г. организация утрачивает возможность применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход и должна перейти на общий режим налогообложения.
При этом в соответствии с п. 2.3 ст. 346.26 Кодекса если организация, утратившая право на применение системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход в связи с несоответствием требованиям, установленным пп. 1 и 2 п. 2.2 ст. 346.26 Кодекса, устранит данные нарушения, то она может быть переведена на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход с начала следующего налогового периода, то есть с начала квартала, следующего за кварталом, в котором налогоплательщиком были устранены несоответствия требованиям пп. 1 и 2 п. 2.2 ст. 346.26 Кодекса.
В связи с этим если за первый квартал 2009 г. среднесписочная численность работников организации составит менее 100 человек, то организация может быть переведена на уплату единого налога на вмененный доход с 1 апреля 2009 г.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 24 марта 2009 г. N 03-11-06/3/75

Вопрос: 1. Облагаются ли ЕСН и учитываются ли для целей исчисления налога на прибыль суммы компенсаций расходов по оплате проезда работников организации, расположенной в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, и членов их семей к месту использования отпуска и обратно (в том числе в случаях, когда отпуск работника не совпадает со временем отъезда в отпуск членов его семьи), а также провоза багажа? 2. Облагается ли НДФЛ, ЕСН и учитывается ли при исчислении налога на прибыль сумма процентной надбавки к зарплате за стаж работы в районах Крайнего Севера, превышающая размер такой надбавки, установленный Правительством РФ?

Ответ: 1. О налогообложении компенсаций стоимости проезда к месту использования отпуска и обратно лицам, работающим и проживающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях.
Статьей 325 Трудового кодекса Российской Федерации (далее - Трудовой кодекс) и ст. 33 Закона Российской Федерации от 19.02.1993 N 4520-1 "О государственных гарантиях и компенсациях для лиц, работающих и проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях" установлено, что лица, работающие в организациях, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, имеют право на оплату за счет средств работодателя стоимости проезда в пределах территории Российской Федерации к месту использования отпуска и обратно любым видом транспорта (за исключением такси), а также на оплату стоимости провоза багажа.
Указанными нормами предусмотрено, что работодатели также оплачивают стоимость проезда к месту использования отпуска и обратно и провоза багажа работнику, а также неработающим членам его семьи (мужу, жене, несовершеннолетним детям).
Размер, условия и порядок компенсации расходов на оплату стоимости проезда и провоза багажа к месту использования отпуска и обратно для лиц, работающих в организациях, не относящихся к бюджетной сфере, устанавливаются коллективными договорами, локальными нормативными актами, принимаемыми с учетом мнения выборных органов первичных профсоюзных организаций, трудовыми договорами.
Исходя из общего смысла ст. 325 Трудового кодекса, работодатель оплачивает стоимость проезда и провоза багажа неработающим членам семьей своих работников в тех случаях, когда те выезжают к месту использования отпуска в период нахождения самого работника в отпуске.
Согласно пп. 9 п. 1 ст. 238 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) не подлежит обложению единым социальным налогом стоимость проезда работников и членов их семей к месту проведения отпуска и обратно, оплачиваемая налогоплательщиком лицам, работающим и проживающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, в соответствии с действующим законодательством, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.
В соответствии с п. 7 ст. 255 Кодекса к расходам на оплату труда в целях налогообложения прибыли относятся, в частности, расходы на оплату труда, сохраняемую работникам на время отпуска, предусмотренного законодательством Российской Федерации, расходы на оплату проезда работников и лиц, находящихся у этих работников на иждивении, к месту использования отпуска на территории Российской Федерации и обратно (включая расходы на оплату провоза багажа работников организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях) в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации.
Таким образом, в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации суммы компенсации расходов по оплате проезда указанной категории работников и членов их семей к месту использования отпуска и обратно, а также провоза багажа учитываются в составе расходов на оплату труда при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций и не подлежат налогообложению единым социальным налогом в размерах, установленных локальным нормативным актом организации.
2. О налогообложении доплаты процентной надбавки к заработной плате за стаж работы в районах Крайнего Севера.
Согласно ст. 317 Трудового кодекса лицам, работающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, выплачивается процентная надбавка к заработной плате за стаж работы в данных районах или местностях. Размер процентной надбавки к заработной плате и порядок ее выплаты устанавливаются Правительством Российской Федерации.
В соответствии со ст. 255 Кодекса в расходы налогоплательщика на оплату труда при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.
Согласно п. 11 ст. 255 Кодекса к расходам на оплату труда при определении налоговой базы по налогу на прибыль также относятся надбавки, обусловленные районным регулированием оплаты труда, в том числе начисления по районным коэффициентам и коэффициентам за работу в тяжелых природно-климатических условиях.
Таким образом, суммы расходов на выплату процентной надбавки к заработной плате за стаж работы в районах Крайнего Севера в размере, установленном Правительством Российской Федерации, относятся к расходам на оплату труда в полном размере.
В случае если в трудовом договоре предусмотрена обязанность работодателя выплачивать процентную надбавку за стаж работы в районах Крайнего Севера в размере, превышающем сумму надбавки, установленную Правительством Российской Федерации, то сумма указанного превышения будет выплачиваться налогоплательщиком за счет прибыли, оставшейся после уплаты налогов.
Пунктом 1 ст. 210 Кодекса предусмотрено, что при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах или право на распоряжение которыми у него возникло.
Статьей 217 Кодекса установлен исчерпывающий перечень выплат, не подлежащих налогообложению налогом на доходы физических лиц.
Оснований для освобождения от налогообложения доходов в виде процентных надбавок к заработной плате работникам, работающим в организациях, расположенных в районах Крайнего Севера, в ст. 217 Кодекса не содержится, и данные выплаты подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц в установленном порядке вне зависимости от их размера.
В соответствии с п. 1 ст. 236 Кодекса объектом налогообложения единым социальным налогом для лиц, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц, в том числе по трудовым договорам.
Согласно п. 3 ст. 236 Кодекса указанные в п. 1 данной статьи выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.
Поскольку сумма процентной надбавки к заработной плате за стаж работы в районах Крайнего Севера, превышающая размер такой надбавки, установленный Правительством Российской Федерации, выплачивается за счет расходов, не уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде, сумма данной выплаты не является объектом налогообложения единым социальным налогом на основании п. 3 ст. 236 Кодекса.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 24 марта 2009 г. N 03-04-06-02/23

Вопрос: Вправе ли организация при расчете доли выручки в рамках требований пп. 2 п. 2.1 ст. 346.2 НК РФ в целях применения ЕСХН включить в состав дохода от реализации уловов водных биологических ресурсов и (или) произведенной собственными силами из них рыбной и иной продукции из водных биологических ресурсов выручку от реализации продукции, произведенной собственными силами из покупного сырья?

Ответ: В соответствии с пп. 2 п. 2.1 ст. 346.2 Налогового кодекса Российской Федерации одним из условий отнесения рыбохозяйственных организаций к сельскохозяйственным товаропроизводителям является соблюдение ими процентного соотношения доли дохода от реализации их уловов водных биологических ресурсов и (или) произведенной собственными силами из них рыбной и иной продукции из водных биологических ресурсов в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) (не менее 70 процентов).
При этом выручка от реализации продукции, произведенной собственными силами из покупного сырья, при расчете вышеуказанного процентного соотношения в состав дохода от реализации уловов водных биологических ресурсов и (или) произведенной собственными силами из них рыбной и иной продукции из водных биологических ресурсов не включается. Вышеуказанная сумма выручки в данном случае должна включаться в состав общего дохода от реализации товаров (работ, услуг).

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 24 марта 2009 г. N 03-11-06/1/11

Вопрос: Подлежит ли возврату государственная пошлина, уплаченная учредителем за государственную регистрацию создания юридического лица, в случае получения отказа от регистрирующего органа?

Ответ: В соответствии со ст. 12 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" необходимым условием для государственной регистрации создаваемого юридического лица является представление в регистрирующий орган документа об уплате государственной пошлины.
За государственную регистрацию юридического лица уплачивается государственная пошлина в размере 2000 руб. на основании пп. 1 п. 1 ст. 333.33 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).
Согласно ст. 333.17 НК РФ плательщиками государственной пошлины являются организации и физические лица в случае, если они обращаются за совершением юридически значимых действий, предусмотренных гл. 25.3 "Государственная пошлина" НК РФ.
Государственная пошлина уплачивается до подачи заявлений и (или) иных документов на совершение юридически значимых действий, в том числе на совершение регистрационных действий (пп. 6 п. 1 ст. 333.18 НК РФ).
При этом п. 1 ст. 333.40 НК РФ установлен исчерпывающий перечень, в соответствии с которым уплаченная государственная пошлина за совершение юридически значимых действий, предусмотренных гл. 25.3 НК РФ, подлежит возврату частично или полностью в случае:
1) уплаты государственной пошлины в большем размере, чем это предусмотрено гл. 25.3 НК РФ;
2) возвращения заявления, жалобы или иного обращения или отказа в их принятии судами либо отказа в совершении нотариальных действий уполномоченными на то органами и (или) должностными лицами. Если государственная пошлина не возвращена, ее сумма засчитывается в счет уплаты государственной пошлины при повторном предъявлении иска, если не истек трехгодичный срок со дня вынесения предыдущего решения и к повторному иску приложен первоначальный документ об уплате государственной пошлины;
3) прекращения производства по делу или оставления заявления без рассмотрения судом общей юрисдикции или арбитражным судом.
При заключении мирового соглашения до принятия решения арбитражным судом возврату истцу подлежит 50 процентов суммы уплаченной им государственной пошлины. Данное положение не применяется в случае, если мировое соглашение заключено в процессе исполнения судебного акта арбитражного суда;
4) отказа лиц, уплативших государственную пошлину, от совершения юридически значимого действия до обращения в уполномоченный орган (к должностному лицу), совершающий (совершающему) данное юридически значимое действие;
5) отказа в выдаче паспорта гражданина Российской Федерации для выезда из Российской Федерации и въезда в Российскую Федерацию, удостоверяющего в случаях, предусмотренных законодательством, личность гражданина Российской Федерации за пределами территории Российской Федерации и на территории Российской Федерации, проездного документа беженца.
Исходя из данного перечня возврат уплаченной государственной пошлины за государственную регистрацию юридического лица возможен в случае:
- уплаты государственной пошлины в большем размере, чем это предусмотрено гл. 25.3 НК РФ;
- отказа лиц, уплативших государственную пошлину, от совершения юридически значимого действия до обращения в уполномоченный орган (к должностному лицу), совершающий (совершающему) данное юридически значимое действие;
Таким образом, в случае отказа регистрирующим органом в государственной регистрации создаваемого юридического лица уплаченная государственная пошлина за совершение данного юридически значимого действия возврату не подлежит.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 23 марта 2009 г. N 03-05-06-03/12

Вопрос: Вправе ли аудиторская организация в 2009 г. при исчислении налога на прибыль учитывать расходы на страхование ответственности за нарушение договора при проведении обязательного аудита?

Ответ: Статьей 263 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) установлены расходы на обязательное и добровольное имущественное страхование.
В соответствии с п. 1 ст. 263 НК РФ расходы на обязательное и добровольное имущественное страхование включают страховые взносы по всем видам обязательного страхования, а также по видам добровольного имущественного страхования, перечисленным в п. 1 ст. 263 НК РФ.
Согласно пп. 10 п. 1 ст. 263 НК РФ расходы на добровольное имущественное страхование включают страховые взносы по другим видам добровольного имущественного страхования, если в соответствии с законодательством Российской Федерации такое страхование является условием осуществления налогоплательщиком своей деятельности.
Поскольку Федеральным законом от 30.12.2008 N 307-ФЗ "Об аудиторской деятельности" не установлена обязанность аудиторской организации страховать риск ответственности за нарушение договора при проведении обязательного аудита, расходы по такому виду страхования не могут уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль организаций.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 23 марта 2009 г. N 03-03-06/1/173

Вопрос: В соответствии со ст. 168 ТК РФ работодатель при направлении своих работников в командировку как внутри страны, так и за ее пределы обязан возместить им расходы на проезд, по найму жилого помещения, дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные). Включаются ли в налоговую базу по ЕСН суточные в размере, установленном локальным нормативным актом организации? Как определяется момент включения указанных выплат в налоговую базу по ЕСН: на дату выплаты суточных, в том числе выданных в иностранной валюте, или на дату утверждения авансового отчета?

Ответ: Положением пп. 2 п. 1 ст. 238 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) предусмотрено, что при оплате работодателем-налогоплательщиком расходов на командировки работников как внутри страны, так и за ее пределы не подлежат налогообложению единым социальным налогом, в частности, суточные, выплачиваемые в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством.
В настоящее время Кодексом нормы суточных для целей обложения единым социальным налогом не установлены.
Применявшееся ранее Постановление Правительства Российской Федерации от 08.02.2002 N 93 "Об установлении норм расходов организаций на выплату суточных или полевого довольствия, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией", в том числе для целей уплаты единого социального налога, с 1 января 2009 г. утратило силу.
Учитывая положение ст. 168 Трудового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которым порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом, с 1 января 2009 г. не подлежат налогообложению единым социальным налогом суточные в размере, установленном локальным нормативным актом организации.
Даты совершения отдельных операций в иностранной валюте для целей бухгалтерского учета приведены в Приложении к Положению по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006), утвержденному Приказом Минфина России от 27.11.2006 N 154н.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 23 марта 2009 г. N 03-04-06-02/20

Вопрос: Аптека имеет два аптечных пункта, деятельность которых переведена на уплату ЕНВД. Аптечные пункты находятся в разных муниципальных образованиях (с разными ОКАТО), но подведомственны одной налоговой инспекции. В каком порядке следует заполнять налоговую декларацию по ЕНВД в данном случае?

Ответ: Порядок заполнения налоговой декларации по единому налогу на вмененный доход утвержден Приказом Минфина России от 08.12.2008 N 137н "Об утверждении формы налоговой декларации по единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности и Порядка ее заполнения" (далее - Приказ).
В соответствии с п. 2.1 Приложения N 2 к Приказу декларация представляется в налоговый орган по месту учета налогоплательщика по установленной форме на бумажном носителе или в электронном виде вместе с документами, которые в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации должны прилагаться к налоговой декларации.
Согласно п. 5.1 Приложения N 2 к Приказу разд. 2 декларации заполняется налогоплательщиком отдельно по каждому виду осуществляемой им предпринимательской деятельности.
При осуществлении налогоплательщиком одного и того же вида предпринимательской деятельности в нескольких отдельно расположенных местах разд. 2 декларации заполняется отдельно по каждому месту осуществления такого вида предпринимательской деятельности (каждому ОКАТО).
Таким образом, при осуществлении налогоплательщиком одного вида предпринимательской деятельности в отдельно расположенных местах (с разными ОКАТО), но подведомственных одной налоговой инспекции, подается одна декларация по единому налогу на вмененный доход с заполнением разд. 2 по каждому ОКАТО.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 20 марта 2009 г. N 03-11-06/3/68

Вопрос: Каков порядок принятия к вычету сумм НДС по товарам и материалам, оплаченным и приобретенным индивидуальным предпринимателем во время применения УСН, но не использованным в этот период, при переходе предпринимателя с 01.01.2009 с УСН на общий режим налогообложения?

Ответ: В соответствии с п. 6 ст. 346.25 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) при переходе налогоплательщика с упрощенной системы налогообложения на общий режим налогообложения суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику, применявшему упрощенную систему налогообложения, при приобретении им товаров (работ, услуг), которые не были включены в расходы при исчислении налоговой базы при применении упрощенной системы налогообложения, принимаются к вычету в порядке, предусмотренном гл. 21 "Налог на добавленную стоимость" Кодекса для налогоплательщиков налога на добавленную стоимость.
В соответствии с п. 1 ст. 171 гл. 21 Кодекса налогоплательщик налога на добавленную стоимость имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 Кодекса, на установленные ст. 171 Кодекса налоговые вычеты. При этом п. 2 ст. 171 Кодекса установлено, что суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, подлежат вычетам при использовании этих товаров (работ, услуг) в операциях, облагаемых налогом на добавленную стоимость.
Таким образом, при переходе налогоплательщика с упрощенной системы налогообложения на общий режим налогообложения вычету в установленном порядке подлежат суммы налога на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам), приобретенным, но не использованным при применении упрощенной системы налогообложения.
В связи с этим при переходе индивидуального предпринимателя с упрощенной системы налогообложения на общий режим налогообложения суммы налога на добавленную стоимость по товарам и материалам, оплаченным и приобретенным, но не использованным в период применения упрощенной системы налогообложения, принимаются к вычету в общеустановленном порядке в первом налоговом периоде, в котором индивидуальный предприниматель перешел на общий режим налогообложения.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 13 марта 2009 г. N 03-11-09/103

Вопрос: ЗАО осуществляет розничную торговлю через сеть магазинов в различных регионах РФ. Магазины зарегистрированы как обособленные подразделения, не имеющие отдельных балансов. В составе основных средств ЗАО числятся только неотделимые улучшения в арендованные торговые помещения. В каком порядке ЗАО следует уплачивать налог на имущество организаций и представлять налоговую декларацию (расчет по авансовому платежу)?

Ответ: Согласно п. 1 ст. 374 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс) объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено ст. 378 Налогового кодекса.
Правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации установлены Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденным Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, а также Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, действующими в части, не противоречащей ПБУ 6/01.
В соответствии с п. 5 ПБУ 6/01 в составе основных средств учитываются капитальные вложения в арендованные объекты основных средств. Согласно п. 29 ПБУ 6/01 стоимость объекта основных средств, который выбывает или не способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем, подлежит списанию с бухгалтерского учета.
Исходя из ПБУ 6/01 произведенные арендатором капитальные вложения в арендованный объект основных средств (стоимость улучшений арендованного имущества) учитываются арендатором до их выбытия.
Под выбытием указанных капитальных вложений среди прочего можно понимать возмещение арендодателем стоимости произведенных арендатором улучшений (за исключением случая возмещения стоимости произведенных арендатором улучшений арендованного имущества посредством установления соответствующей величины арендной платы).
В этой связи капитальные вложения, произведенные арендатором в виде неотделимых улучшений в арендованные объекты недвижимого имущества, учтенные в составе основных средств арендатора, подлежат налогообложению налогом на имущество организаций до их выбытия в рамках договора аренды.
Порядок уплаты налога и авансовых платежей, а также порядок представления налоговой декларации и расчетов по авансовому платежу по налогу на имущество организаций установлены соответственно ст. ст. 383 (с учетом особенностей, установленных ст. ст. 384 и 385 Налогового кодекса) и 386 Налогового кодекса, из которых следует, что уплата налога (авансовых платежей) и представление декларации (расчетов) по месту нахождения обособленного подразделения, не имеющего отдельного баланса, не предусмотрены.
В отношении движимого имущества, находящегося по местонахождению обособленного подразделения, не имеющего отдельного баланса, организация уплачивает налог (авансовые платежи) и представляет налоговую декларацию (расчеты) по месту учета на балансе движимого имущества, то есть по месту нахождения организации или обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс.
В случае если по местонахождению объекта недвижимого имущества, учитываемого на балансе организации, организацией осуществляется деятельность через свое обособленное подразделение, не имеющего отдельного баланса, то налог (авансовые платежи) уплачивается и налоговая декларация (расчеты) представляется организаций по месту нахождения данного объекта недвижимого имущества, находящегося вне местонахождения организации.
Если на арендованном объекте недвижимого имущества по местонахождению обособленного подразделения, не имеющее отдельного баланса, организацией произведены капитальные вложения в арендованный объект недвижимости, то налог (авансовые платежи), исчисленный в отношении стоимости произведенных арендатором улучшений, уплачивается и налоговая декларация (расчеты) представляется по месту нахождения организации (месту государственной регистрации).
При этом налогоплательщики, в соответствии со ст. 83 Налогового кодекса отнесенные к категории крупнейших, представляют указанные налоговые декларации (расчеты) по налогу на имущество организаций в налоговый орган по месту учета в качестве крупнейших налогоплательщиков.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 11 марта 2009 г. N 03-05-05-01/17

Финансист

Вопрос: Организация отгружает товары иностранному покупателю при условии их 50-процентной предоплаты. Оплата производится в иностранной валюте. Возникает ли доход (расход) в виде курсовых разниц при получении организацией предварительной оплаты в целях исчисления налога на прибыль и если возникает, то каков момент их признания в налоговом учете?

Ответ: В соответствии с п. 11 ст. 250 и пп. 5 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в составе доходов (расходов) налогоплательщиков для целей налогообложения прибыли организаций учитываются положительные (отрицательные) курсовые разницы, возникающие от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации (далее - ЦБ РФ).
При этом при применении метода начисления доходы (расходы), выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения прибыли организаций пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному ЦБ РФ на дату признания соответствующего дохода (расхода) (п. 8 ст. 271, п. 10 ст. 272 Кодекса).
Соответственно, в случае предварительной оплаты товара в иностранной валюте у организации-продавца возникает курсовая разница между оплаченной стоимостью товара по курсу ЦБ РФ на дату получения аванса и доходом от реализации, определенным по курсу ЦБ РФ на дату реализации (в части, приходящейся на предварительную оплату).
Одновременно у продавца, получившего иностранную валюту в качестве предварительной оплаты, возникают курсовые разницы в виде переоценки валютных ценностей, также учитываемые в составе доходов (расходов) для целей налогообложения прибыли организаций.
В соответствии с п. 8 ст. 271 и п. 10 ст. 272 Кодекса указанные курсовые разницы, учитываемые в составе внереализационных доходов (расходов), подлежат признанию на дату перехода права собственности при совершении операций с имуществом в виде валютных ценностей, прекращения (исполнения) обязательств и требований и (или) на последнее число отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 2 апреля 2009 г. N 03-03-06/1/205

Вопрос: Об определении периода действия документа, подтверждающего постоянное местопребывание иностранной организации в иностранном государстве для целей налога на прибыль.

Ответ: В соответствии со ст. 312 Налогового кодекса Российской Федерации при применении положений международных договоров Российской Федерации иностранная организация должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, подтверждение того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения, которое должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства.
В случае если в выданном документе не указан период, в отношении которого подтверждается постоянное местопребывание, считается, что такое подтверждение относится к календарному году, в котором выдан данный документ.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 1 апреля 2009 г. N 03-08-05

Вопрос: На основании заключаемого с клиентами-физлицами договора банк предоставляет услуги по круглосуточному обслуживанию арбитражных конверсионных операций на международном валютном рынке Forex. Предметом договора являются общие условия проведения сторонами сделок по купле-продаже одной иностранной валюты за другую иностранную валюту. Признается ли банк налоговым агентом по НДФЛ при выплате клиентам дохода по данным операциям?

Ответ: Согласно п. 1 ст. 226 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога на доходы физических лиц.
Исключение составляют доходы, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со ст. ст. 214.1, 227 и 228 Кодекса.
В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 228 Кодекса при реализации физическим лицом имущества, принадлежащего ему на праве собственности, исчисление и уплата налога производятся таким лицом самостоятельно.
Пунктом 2 ст. 38 Кодекса установлено, что под имуществом в Кодексе понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации (далее - Гражданский кодекс).
Статьей 141 Гражданского кодекса установлено, что виды имущества, признаваемого валютными ценностями, и порядок совершения сделок с ними определяются Законом о валютном регулировании и валютном контроле. В соответствии с п. 5 ст. 1 Федерального закона от 10.12.2003 N 173-ФЗ "О валютном регулировании и валютном контроле" валютными ценностями признаются иностранная валюта и внешние ценные бумаги. Таким образом, в соответствии с Гражданским кодексом иностранная валюта признается имуществом.
Исходя из вышеизложенного при выплате организацией налогоплательщику дохода, полученного в результате операций на международном валютном рынке Forex, такая организация не признается налоговым агентом. При этом исчисление и уплата налога производятся налогоплательщиком самостоятельно на основании налоговой декларации, подаваемой в налоговый орган по окончании налогового периода.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 27 марта 2009 г. N 03-04-06-01/70

Вопрос: В рамках брокерского обслуживания банк осуществляет от имени и за счет физлиц операции купли-продажи облигаций, условиями выпуска которых предусматриваются выплата купонного дохода и частичное погашение номинальной стоимости. Облигации, приобретенные по брокерским договорам, учитываются на счетах депо клиентов-физлиц в банке. Номинальным держателем облигаций является банк. Прав ли банк, считая, что при выплате организацией-эмитентом процентного (купонного) дохода по таким облигациям в случае представления эмитенту списка владельцев ценных бумаг на соответствующую дату организация-эмитент, являющаяся налоговым агентом, обязана удержать НДФЛ с процентного (купонного) дохода? При этом банк, осуществляя перечисление денежных средств на брокерский (банковский) счет клиента, не является налоговым агентом.

Ответ: Согласно ст. 2 Федерального закона от 22.04.1996 N 39-ФЗ "О рынке ценных бумаг" облигация - эмиссионная ценная бумага, закрепляющая право ее владельца на получение от эмитента облигации в предусмотренный в ней срок ее номинальной стоимости или иного имущественного эквивалента. Облигация может также предусматривать право ее владельца на получение фиксированного в ней процента от номинальной стоимости облигации либо иные имущественные права. Доходом по облигации являются процент и (или) дисконт.
В соответствии со ст. 214.1 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы по доходам по операциям с ценными бумагами, включая инвестиционные паи паевого инвестиционного фонда, и операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, базисным активом по которым являются ценные бумаги или фондовые индексы, рассчитываемые организаторами торговли на рынке ценных бумаг, учитываются доходы, полученные по следующим операциям:
купли-продажи ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг;
купли-продажи ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг;
с финансовыми инструментами срочных сделок, базисным активом по которым являются ценные бумаги или фондовые индексы, рассчитываемые организаторами торговли на рынке ценных бумаг;
погашения инвестиционных паев паевых инвестиционных фондов;
с ценными бумагами и финансовыми инструментами срочных сделок, базисным активом по которым являются ценные бумаги или фондовые индексы, рассчитываемые организаторами торговли на рынке ценных бумаг, осуществляемым доверительным управляющим (за исключением управляющей компании, осуществляющей доверительное управление имуществом, составляющим паевой инвестиционный фонд) в пользу учредителя доверительного управления (выгодоприобретателя), являющегося физическим лицом.
Доход (убыток) по операциям купли-продажи ценных бумаг, в том числе инвестиционных паев паевых инвестиционных фондов, определяется как разница между суммами доходов, полученными от реализации ценных бумаг, и документально подтвержденными расходами на приобретение, реализацию и хранение ценных бумаг, фактически произведенными налогоплательщиком (включая расходы, возмещаемые профессиональному участнику рынка ценных бумаг, управляющей компании, осуществляющей доверительное управление имуществом, составляющим паевой инвестиционный фонд).
Погашение облигации фактически является возвратом ее номинальной стоимости (или иного имущественного эквивалента). Доход в виде процента, получаемого держателем облигации, также не связан с ее продажей.
Учитывая изложенное, на доходы в виде процентов по облигациям, а также на доходы в виде погашения облигаций действие ст. 214.1 Кодекса не распространяется.
В соответствии со ст. 226 Кодекса налоговыми агентами признаются российские организации, индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, а также обособленные подразделения иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в п. 2 ст. 226 Кодекса. Вышеназванные лица обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 224 Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных ст. 226 Кодекса.
Согласно ст. 8 Федерального закона от 22.04.1996 N 39-ФЗ "О рынке ценных бумаг" номинальный держатель ценных бумаг - лицо, зарегистрированное в системе ведения реестра, в том числе являющееся депонентом депозитария, и не являющееся владельцем в отношении этих ценных бумаг.
Внесение имени номинального держателя ценных бумаг в систему ведения реестра, а также перерегистрация ценных бумаг на имя номинального держателя не влекут за собой переход права собственности и (или) иного вещного права на ценные бумаги к последнему.
Таким образом, при выплате процентного (купонного) дохода по облигациям, номинальным держателем которых является банк, фактическими получателями дохода являются владельцы облигаций.
Номинальный держатель должен представлять эмитенту облигации список владельцев ценных бумаг на соответствующую дату. В указанном случае на основании представленных данных расчет, удержание и уплата налога осуществляются налоговым агентом - эмитентом облигации, а номинальный держатель, перечисляя денежные средства на брокерский (банковский) счет клиента, налоговым агентом не является.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 25 марта 2009 г. N 03-04-06-01/65

Вопрос: Организация осуществляет деятельность, связанную с приобретением у нерезидента РФ ценных бумаг в виде электронных чеков на предъявителя, выпущенных российским юрлицом. Обязана ли организация выступать налоговым агентом нерезидента при осуществлении оплаты за приобретенные по сделке купли-продажи ценные бумаги и не удерживать налог на прибыль с доходов, полученных нерезидентом от продажи имущественных прав на территории РФ?

Ответ: В соответствии со ст. 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль для иностранных организаций, не имеющих постоянного представительства на территории Российской Федерации, признается доход, полученный от источников в Российской Федерации, который определяется в соответствии со ст. 309 Кодекса.
Согласно п. 2 ст. 309 Кодекса доходы, полученные иностранной организацией от продажи товаров, иного имущества, кроме указанного в пп. 5 и 6 п. 1 указанной статьи, а также имущественных прав, осуществления работ, оказания услуг на территории Российской Федерации, не приводящие к образованию постоянного представительства в Российской Федерации в соответствии со ст. 306 Кодекса, обложению налогом у источника выплаты не подлежат.
Исходя из вышеизложенного в данном случае нормы российского законодательства не обязывают российскую организацию, осуществляющую деятельность, связанную непосредственно с приобретением у нерезидента Российской Федерации ценных бумаг в виде электронных чеков на предъявителя, выпущенных российским юридическим лицом, при осуществлении оплаты за приобретенные по сделке купли-продажи ценные бумаги выступать налоговым агентом и удерживать налог в отношении доходов, полученных нерезидентом от продажи имущественных прав на территории Российской Федерации.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 18 марта 2009 г. N 03-08-05

Вопрос: Банк заключает со сторонними организациями договоры добровольного страхования принадлежащих его клиентам ценностей (наличных денежных средств, ценных бумаг, чеков и аккредитивов), находящихся в хранилищах, кассовых узлах и банкоматах банка, а также страхует ценности при их перевозке в бронированных автомобилях банка. Правомерно ли расходы в виде страховых взносов по таким договорам учесть при исчислении банком налога на прибыль?

Ответ: Кредитная организация осуществляет расходы в виде страховых взносов по договору страхования денежных средств, ценных бумаг, чеков и других ценностей.
Согласно положению п. 2 ст. 130 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) вещи, не относящиеся к недвижимости, включая деньги и ценные бумаги, признаются движимым имуществом.
Пунктом 1 ст. 877 ГК РФ чеком признается ценная бумага, содержащая ничем не обусловленное распоряжение чекодателя банку произвести платеж указанной в нем суммы чекодержателю.
Статьей 263 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) установлены расходы на обязательное и добровольное имущественное страхование.
В соответствии с п. 1 ст. 263 НК РФ расходы на обязательное и добровольное имущественное страхование включают страховые взносы по всем видам обязательного страхования, а также по видам добровольного имущественного страхования, перечисленным в п. 1 ст. 263 НК РФ.
Согласно пп. 7 п. 1 ст. 263 НК РФ расходы на добровольное имущественное страхование включают страховые взносы по добровольному страхованию иного имущества, используемого налогоплательщиком при осуществлении деятельности, направленной на получение дохода.
Таким образом, расходы в виде страховых взносов по договорам страхования денежных средств, ценных бумаг, чеков и других ценностей могут быть учтены в составе расходов кредитной организации для целей налогообложения прибыли организаций.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 18 марта 2009 г. N 03-03-06/2/51

Вопрос: Российская организация (агент) оказывает услуги по договорам морского агентирования по обслуживанию иностранных судов в портах РФ. Клиенты производят оплату в иностранной валюте. В каком порядке учитывать в целях определения налога на прибыль курсовые разницы по требованиям, возникшим при расчетах агента с иностранными клиентами по возмещению затрат, произведенных агентом при выполнении агентского договора, выраженным в иностранной валюте?

Ответ: В соответствии с п. 11 ст. 250 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) внереализационными доходами признаются, в частности, доходы в виде положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации.
Подпункт 5 п. 1 ст. 265 Кодекса определяет, что к внереализационным расходам в целях гл. 25 Кодекса относятся расходы в виде отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации.
При этом необходимо учитывать, что у налогоплательщика-агента при исполнении агентского договора курсовые разницы для целей налогового учета возникают только в отношении собственных валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте.
В соответствии со ст. 1005 Гражданского кодекса Российской Федерации по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.
Курсовые разницы по требованиям, возникшим при расчетах агента с принципалом по возмещению затрат, произведенных агентом при выполнении агентского договора, выраженным в иностранной валюте, могут учитываться в составе внереализационных доходов (расходов) агента для целей налогообложения прибыли организаций.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 16 марта 2009 г. N 03-03-06/1/143

Вопрос: О порядке определения налога на прибыль в отношении турецкой строительной площадки на территории РФ при заключении турецкой компанией договоров субподряда на проведение строительных работ на 12, 18 и 21 месяц.

Ответ: В соответствии с пп. "а" п. 3 ст. 5 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Турецкой Республики об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы от 15.12.1997 (далее - Соглашение) строительная площадка, строительный, монтажный или сборочный объект или связанная с ними надзорная деятельность образуют постоянное представительство, только если продолжительность связанных с ними работ превышает 18 месяцев. Таким образом, девятнадцатый месяц будет относиться к соответствующему отчетному периоду, за который следует уплатить первый платеж по налогу на прибыль.
В течение срока, установленного Соглашением, когда существование строительной площадки еще не приводит к образованию постоянного представительства, иностранная организация не исчисляет и не уплачивает налог на прибыль.
Согласно п. 2.5 Методических рекомендаций налоговым органам по применению отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, касающихся особенностей налогообложения прибыли (доходов) иностранных организаций, утвержденных Приказом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 28.03.2003 N БГ-3-23/150, если фактический срок существования строительной площадки превысил срок, установленный в международном договоре, в течение которого существование строительной площадки не приводит к образованию постоянного представительства, то расчет налоговых обязательств по налогу на прибыль производится по первому отчетному периоду, наступающему после такого превышения, исходя из общего объема выполненных с начала существования строительной площадки работ.
Как следует из вопроса, турецкой компанией заключены договоры субподряда на проведение строительных работ на 12, 18 и 21 месяц.
В данном случае если стройплощадки не взаимосвязаны между собой, то постоянное представительство образуется только на том объекте, где договор заключен на 21 месяц, а также на объекте, деятельность на котором определена в 18 месяцев, если строительные работы на этом объекте превысят срок, указанный в Соглашении, хотя бы на один день.
Прибыль по стройплощадке, срок работ на которой равен 21 месяцу, по истечении 18 месяцев подлежит обложению налогом на прибыль с момента начала деятельности на этой стройплощадке.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 12 марта 2009 г. N 03-08-05

Вопрос: Банк, являясь профессиональным участником рынка ценных бумаг, приобретает купонные облигации российских эмитентов на вторичном рынке по цене ниже их номинала. Условиями выпуска таких облигаций предусмотрено право на получение номинальной стоимости облигаций при их погашении и купонного дохода в виде процента к номинальной стоимости. Необходимо ли банку при приобретении на вторичном рынке купонных облигаций по цене ниже номинальной стоимости отражать при исчислении налога на прибыль внереализационный доход в виде дисконта либо дисконт следует начислять только по тем облигациям, выплата дохода в виде дисконта по которым предусмотрена условиями выпуска при их первичном размещении эмитентом?

Ответ: В отношении налогового учета расходов в виде процентов Налоговым кодексом Российской Федерации (далее - Кодекс) установлен специальный порядок, в соответствии с которым такие расходы для целей налогообложения прибыли включаются в состав внереализационных расходов с учетом положений ст. 269 Кодекса.
В соответствии с п. 3 ст. 43 Кодекса процентами признается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида (независимо от способа его оформления). При этом процентами признаются, в частности, доходы, полученные по денежным вкладам и долговым обязательствам.
Порядок ведения налогового учета доходов (расходов) в виде процентов по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также процентов по ценным бумагам и другим долговым обязательствам установлен ст. 328 Кодекса.
Пунктом 1 ст. 328 Кодекса предусмотрено, что в аналитическом учете налогоплательщик самостоятельно отражает сумму доходов (расходов) в сумме причитающихся в соответствии с условиями указанных договоров (а по ценным бумагам - в соответствии с условиями эмиссии, по векселям - условиями выпуска или передачи (продажи)) процентов отдельно по каждому виду долгового обязательства с учетом ст. 269 Кодекса.
Учитывая изложенное, по ценным бумагам, за исключением векселей, проценты в виде дисконта отражаются в налоговом учете только в том случае, если такой дисконт предусмотрен условиями эмиссии соответствующих ценных бумаг. По процентным (купонным) облигациям, условиями эмиссии которых не предусмотрено начисление процентов в виде дисконта, суммы дисконта в налоговом учете не начисляются. При этом распределение дисконта (премии) по таким долговым ценным бумагам пропорционально сроку обращения ценной бумаги Кодексом не предусмотрено.
Налогообложение операций с ценными бумагами осуществляется в соответствии со ст. 280 Кодекса.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 12 марта 2009 г. N 03-03-06/2/43

Вопрос: Банк осуществляет кредитование физических лиц на приобретение автомобиля под его залог. Обязательным условием кредитования является имущественное страхование заемщиком приобретенного автомобиля. Согласно договору страхования при наступлении страхового случая банк становится выгодоприобретателем на сумму, равную сумме задолженности заемщика на дату выплаты страхового возмещения. При этом сумма страхового возмещения, превышающая сумму задолженности заемщика, подлежит перечислению заемщику. В каком порядке банк в данном случае должен определять доходы и расходы в целях исчисления налога на прибыль?

Ответ: Как следует из вопроса, банк предоставил заемщику кредит на приобретение движимого имущества, которое является обеспечением исполнения обязательств заемщика перед банком по кредитному договору. Банк по условиям кредитования имущества под залог является выгодоприобретателем по договору страхования предмета залога, заключенному заемщиком-залогодателем. При наступлении страхового случая страховая компания обязана выплатить залогополучателю-выгодоприобретателю страховое возмещение.
В соответствии со ст. 343 Гражданского кодекса Российской Федерации залогодатель или залогодержатель в зависимости от того, у кого из них находится заложенное имущество, обязан страховать за счет залогодателя заложенное имущество в полной его стоимости от рисков утраты и повреждения, а если полная стоимость имущества превышает размер обеспеченного залогом требования - на сумму не ниже размера требования.
В ст. 251 Налогового кодекса Российской Федерации приведен исчерпывающий перечень доходов, не учитываемых при налогообложении прибыли. Суммы страхового возмещения, полученные банком-выгодоприобретателем по договору добровольного имущественного страхования при наступлении страхового случая, в указанном перечне не поименованы.
Таким образом, страховое возмещение, полученное банком-выгодоприобретателем по договору добровольного имущественного страхования при наступлении страхового случая, включается в состав доходов, учитываемых при налогообложении прибыли.
При этом в составе расходов в этом же отчетном периоде может быть отражена сумма непогашенной задолженности.

Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 12 марта 2009 г. N 03-03-06/2/39

=============================================================================

Схемы корреспонденций

Организацией приняты работы производственного характера, выполненные подрядчиком. В связи с обнаружением брака подрядчик заново выполняет работу. Принятие работы и обнаружение брака приходятся на разные календарные годы. Как отражаются в учете организации-заказчика данные операции?
Договорная стоимость выполненных работ по текущему ремонту помещения составляет 247 800 руб. (в том числе НДС 37 800 руб.).

Гражданско-правовые отношения
В соответствии с п. 2 ст. 723 Гражданского кодекса РФ подрядчик вправе вместо устранения недостатков, за которые он отвечает, безвозмездно выполнить работу заново с возмещением заказчику причиненных просрочкой исполнения убытков. В этом случае заказчик обязан возвратить ранее переданный ему результат работы подрядчику, если по характеру работы такой возврат возможен.
Бухгалтерский учет
В рассматриваемой ситуации брак в выполненной работе обнаружен в году, следующем за годом ее принятия. Повторное выполнение работы производится подрядчиком в рамках первоначального договора подряда, то есть до окончания выполнения работы заново указанный договор считается неисполненным. В этом случае операции, связанные с обнаружением брака, отражаются в бухгалтерском учете заказчика в месяце его выявления.
Стоимость работ, признанная в прошлом году в составе расходов по обычным видам деятельности, в месяце обнаружения брака включается организацией в состав прочих доходов (в качестве прибыли прошлых лет, выявленной в отчетном году), что отражается записью по дебету счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы" (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).
После повторного выполнения подрядчиком работы организация в бухгалтерском учете признает в общеустановленном порядке расходы по принятым работам (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).
Налог на добавленную стоимость (НДС)
Как сказано выше, работы до их повторного выполнения считаются невыполненными. Следовательно, в период обнаружения брака сумму "входного" НДС, принятую к вычету при принятии работ, подлежащих повторному выполнению, организация должна восстановить (пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ).
После повторного выполнения подрядчиком работы и принятия ее заказчиком у него возникает право на вычет суммы "входного" НДС при наличии счета-фактуры подрядчика.
Налог на прибыль организаций
В рассматриваемой ситуации стоимость работ, признанная в прошлом году в составе прочих расходов, на дату обнаружения брака включается в состав внереализационных доходов как доход прошлых лет, выявленный в отчетном (налоговом) периоде (п. 10 ст. 250 НК РФ).
После принятия заказчиком заново выполненных подрядчиком работ их стоимость учитывается в составе прочих расходов (п. 1 ст. 260, пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ).

┌───────────────────────────┬────────┬────────┬──────────┬────────────────┐
│    Содержание операций    │  Дебет │ Кредит │  Сумма,  │    Первичный   │
│                           │        │        │   руб.   │    документ    │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Отражена прибыль прошлых   │        │        │          │                │
│лет, выявленная в отчетном │        │        │          │ Акт о выявлении│
│году, в сумме стоимости    │        │        │          │      брака,    │
│работ, признанной в составе│        │        │          │  Бухгалтерская │
│расходов в прошлом году    │   60   │  91-1  │   210 000│     справка    │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│           СТОРНО          │        │        │          │                │
│На сумму НДС, принятую к   │        │        │          │  Бухгалтерская │
│вычету                     │   68   │   19   │    37 800│     справка    │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│           СТОРНО          │        │        │          │                │
│На сумму НДС, предъявленную│        │        │          │  Бухгалтерская │
│подрядчиком                │   19   │   60   │    37 800│     справка    │
├───────────────────────────┴────────┴────────┴──────────┴────────────────┤
│                На дату принятия заново выполненной работы               │
├───────────────────────────┬────────┬────────┬──────────┬────────────────┤
│Отражены расходы по        │        │        │          │  Акт о приемке │
│принятым работам           │   20   │        │          │   выполненных  │
│(247 800 - 37 800)         │  (25)  │   60   │   210 000│      работ     │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Отражена сумма НДС,        │        │        │          │                │
│предъявленная подрядчиком  │   19   │   60   │    37 800│  Счет-фактура  │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Принята к вычету           │        │        │          │                │
│предъявленная сумма НДС    │   68   │   19   │    37 800│  Счет-фактура  │
└───────────────────────────┴────────┴────────┴──────────┴────────────────┘

Н.А.Якимкина
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
20.03.2009

Как отражается в учете общества (ООО), применяющего УСН, получение в качестве вклада в уставный капитал неисключительных прав на программу для ЭВМ (исключительные права на эту программу принадлежат участнику ООО)?
Согласованная участниками ООО оценка передаваемого актива соответствует номинальной стоимости доли участника в уставном капитале ООО и составляет 30 000 руб. Неисключительное право на использование программы для ЭВМ передано ООО на два года. Исключительное право на программу для ЭВМ приобретено участником ООО в 2008 г.

Гражданско-правовые отношения
Вкладом в уставный капитал общества могут быть деньги, ценные бумаги, другие вещи или имущественные права либо иные права, имеющие денежную оценку (п. 1 ст. 15 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью"). Денежная оценка неденежных вкладов в уставный капитал общества, вносимых участниками общества, утверждается единогласным решением общего собрания участников общества (п. 2 ст. 15 Федерального закона N 14-ФЗ).
В данном случае организацией-участником, обладающей исключительным правом на программу для ЭВМ, передано в качестве вклада в уставный капитал ООО право использования этой программы в течение двух лет. Такая передача производится по лицензионному договору, причем в рассматриваемой ситуации ООО предоставляется простая (неисключительная) лицензия (пп. 2 п. 1 ст. 1225, п. 1 ст. 1233, п. 1 ст. 1235, пп. 1 п. 1 ст. 1236 Гражданского кодекса РФ). Срок, на который заключается лицензионный договор, не может превышать срока действия исключительного права на результат интеллектуальной деятельности (п. 4 ст. 1235 ГК РФ).
Заключенный лицензионный договор является возмездным (п. 5 ст. 1235 ГК РФ), поскольку участнику, предоставившему ООО неисключительные права на программу для ЭВМ, передается доля в уставном капитале ООО определенной номинальной стоимости.
В рассматриваемой ситуации оценка передаваемых неисключительных прав в качестве вклада в уставный капитал ООО должна быть произведена независимым оценщиком (абз. 2 п. 2 ст. 15 Федерального закона N 14-ФЗ).
Бухгалтерский учет
На дату регистрации вновь созданного ООО величина указанного в учредительных документах уставного капитала общества отражается по дебету счета 75 "Расчеты с учредителями", субсчет 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал", и кредиту счета 80 "Уставный капитал" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).
Программа для ЭВМ относится к нематериальным активам в случае выполнения условий, предусмотренных п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" (ПБУ 14/2007), утвержденного Приказом Минфина России от 27.12.2007 N 153н (п. 4 ПБУ 14/2007). В рассматриваемой ситуации не выполняется условие о переходе к организации исключительного права на программу для ЭВМ и контроля над ее использованием (пп. "б" п. 3 ПБУ 14/2007).
Пунктом 39 ПБУ 14/2007 установлено, что нематериальные активы, полученные в пользование, учитываются пользователем (лицензиатом) на забалансовом счете в оценке, определяемой исходя из размера вознаграждения, установленного в договоре. Платежи за предоставленное право использования результатов интеллектуальной деятельности, производимые в виде фиксированного разового платежа, отражаются в бухгалтерском учете пользователя (лицензиата) как расходы будущих периодов и подлежат списанию в течение срока действия договора. На основании данной нормы ООО отражает стоимость полученного в оплату доли в уставном капитале неисключительного права на забалансовом счете, например, 012 "Нематериальные активы, полученные в пользование". Кроме того, согласованная участниками ООО стоимость полученного на два года права использования программы для ЭВМ отражается по дебету счета 97 "Расходы будущих периодов" и кредиту счета 75, субсчет 75-1.
Ежемесячно часть стоимости полученного неисключительного права на использование программы для ЭВМ списывается в расходы по обычным видам деятельности текущего периода, что отражается записью по дебету счета учета затрат, например 20 "Основное производство", и кредиту счета 97 (п. п. 5, 18, абз. 3 п. 19 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).
Налог, уплачиваемый при применении УСН
Согласно пп. 3 п. 1 ст. 251, пп. 1 п. 1.1 ст. 346.15 Налогового кодекса РФ полученные в качестве вклада в уставный капитал имущественные права не учитываются в составе доходов при определении объекта налогообложения в целях гл. 26.2 НК РФ <*>.
Расходы на приобретение прав на использование результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора учитываются в целях налогообложения согласно пп. 2.1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ. При применении УСН расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты (п. 2 ст. 346.17 НК РФ). При этом оплатой имущественных прав признается прекращение обязательства налогоплательщика - приобретателя имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с передачей имущественных прав. В данном случае обязательство перед участником ООО, передавшим неисключительное право на использование программы для ЭВМ, прекращается передачей ему доли в уставном капитале ООО. То есть имущественное право получено не безвозмездно <**> и его стоимость (в случае возможности ее определения) может быть учтена обществом в составе расходов <***>.

┌───────────────────────────┬────────┬────────┬──────────┬────────────────┐
│    Содержание операций    │  Дебет │ Кредит │  Сумма,  │    Первичный   │
│                           │        │        │   руб.   │    документ    │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Отражена величина уставного│        │        │          │ Свидетельство о│
│капитала ООО, указанная в  │        │        │          │ государственной│
│учредительных документах   │  75-1  │   80   │    30 000│ регистрации ООО│
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Принято к учету право на   │        │        │          │                │
│использование программы для│        │        │          │  Лицензионный  │
│ЭВМ, полученное от         │        │        │          │     договор,   │
│участника в оплату его доли│        │        │          │  Учредительный │
│в уставном капитале ООО    │   97   │  75-1  │    30 000│     договор    │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Полученное от участника ООО│        │        │          │  Лицензионный  │
│право на использование     │        │        │          │     договор,   │
│программы для ЭВМ отражено │        │        │          │  Учредительный │
│на забалансовом счете      │   012  │        │    30 000│     договор    │
├───────────────────────────┴────────┴────────┴──────────┴────────────────┤
│        Ежемесячно в течение срока действия лицензионного договора       │
├───────────────────────────┬────────┬────────┬──────────┬────────────────┤
│Часть стоимости права на   │        │        │          │                │
│использование программы для│        │        │          │  Лицензионный  │
│ЭВМ признана расходом      │        │        │          │     договор,   │
│текущего периода           │        │        │          │  Бухгалтерская │
│(30 000 / 2 / 12)          │   20   │   97   │     1 250│ справка-расчет │
└───────────────────────────┴────────┴────────┴──────────┴────────────────┘

--------------------------------
<*> Согласно пп. 14 п. 3 ст. 346.12 НК РФ, если в уставном капитале ООО доля участия других организаций составляет более 25 процентов, данная организация утрачивает право на применение УСН (за исключением организаций, указанных в этом подпункте).
<**> На возмездный характер отношений по формированию уставного капитала указано также в Постановлении Президиума ВАС РФ от 08.08.2000 N 1248/00 по делу N А53-6868/99-С5-37.
<***> Следование данной позиции сопряжено с определенной долей риска, поскольку существует противоположное мнение, отчетливо изложенное в Письмах Минфина России от 11.04.2007 N 03-11-04/2/99, УМНС России по г. Москве от 21.12.2004 N 21-09/83474, от 29.08.2003 N 21-09/47130. В разъяснениях финансовых и налоговых органов, приведенных в упомянутых Письмах, указывается на то, что организация, получив вклад в уставный капитал, не несет никаких связанных с этим затрат.
Заметим также, что в общем случае организации, уплачивающие налог на прибыль, имущественные права, полученные в виде взноса в уставный капитал организации, принимают к налоговому учету по стоимости (остаточной стоимости), которая определяется по данным налогового учета у передающей стороны на дату перехода указанных прав (абз. 5 п. 1 ст. 277 НК РФ). В рассматриваемой ситуации по данным налогового учета участника ООО можно определить только остаточную стоимость исключительного права на программу для ЭВМ, а переданное ООО право на использование программы для ЭВМ отдельно в налоговом учете передающей стороны не учитывается. В связи с этим неисключительное право на программу для ЭВМ принимается обществом к учету по нулевой стоимости.

В.В.Гришина
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
25.03.2009

Как отразить в учете арендодателя, применяющего УСН, осуществление без его согласия капитальных вложений в форме неотделимых улучшений переданного в аренду объекта основных средств?
Основное средство (ОС) возвращено арендатором в марте по окончании срока аренды. На эту дату рыночная стоимость неотделимых улучшений составляет 30 000 руб.
Арендодатель начисляет амортизацию линейным способом (методом). На дату возврата арендатором ОС его остаточная стоимость составляет 210 000 руб., а оставшийся срок полезного использования (по данным бухгалтерского учета) - 24 месяца.

Гражданско-правовые отношения
Стоимость неотделимых улучшений арендованного имущества, произведенных арендатором без согласия арендодателя, возмещению не подлежит (п. 3 ст. 623 Гражданского кодекса РФ).
Бухгалтерский учет
Произведенные арендатором и переданные им арендодателю по окончании срока аренды неотделимые улучшения в имущество, сданное в аренду, арендодатель отражает в порядке, установленном для отражения затрат на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию объектов ОС, то есть на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" (п. 42 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н). Стоимость таких улучшений может увеличивать первоначальную стоимость объекта ОС, следовательно, списывается со счета 08 в дебет счета 01 "Основные средства" (абз. 2 п. 14, п. 27 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, абз. 2 п. 42 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств).
Поскольку неотделимые улучшения произведены без согласия организации-арендодателя, она не возмещает арендатору их стоимость. Следовательно, при получении объекта ОС с неотделимыми улучшениями организация производит бухгалтерскую запись по дебету счета 08 и кредиту счета 98 "Доходы будущих периодов", субсчет 98-2 "Безвозмездные поступления", на рыночную стоимость полученных неотделимых улучшений (Инструкция по применению Плана счетов, п. 10 ПБУ 6/01).
Стоимость объекта ОС погашается путем начисления амортизации (п. 17 ПБУ 6/01).
В случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта ОС в результате проведенной реконструкции или модернизации организацией пересматривается срок полезного использования по этому объекту (п. 20 ПБУ 6/01, п. 60 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств). Если же оснований для изменения срока полезного использования объекта ОС в связи с произведенными арендатором неотделимыми улучшениями у организации-арендодателя не имеется (в данной схеме исходим из такого предположения), то в таком случае начиная с апреля по возвращенному арендатором объекту ОС организацией-арендодателем ежемесячно начисляется амортизация в сумме, исчисленной исходя из остаточной стоимости объекта ОС на дату его возврата, увеличенной на рыночную стоимость неотделимых улучшений, и оставшегося срока полезного использования объекта ОС. Ежемесячная сумма амортизации составляет в данном случае 10 000 руб. ((210 000 руб. + 30 000 руб.) / 24 мес.) (п. 18, абз. 2, 5 п. 19 ПБУ 6/01).
По мере начисления амортизации по объекту ОС с неотделимыми улучшениями организация отражает прочий доход в виде безвозмездно полученных неотделимых улучшений. При этом в бухгалтерском учете производится запись по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы", в корреспонденции со счетом 98, субсчет 98-2, на сумму амортизации, приходящуюся на стоимость неотделимых улучшений (п. п. 7, 10.3 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н). Сумма прочего дохода, ежемесячно признаваемая в бухгалтерском учете, в рассматриваемой ситуации составляет 1250 руб. (30 000 руб. / 24 мес.).
Налог, уплачиваемый при применении УСН
Организации, применяющие УСН, учитывают в целях налогообложения внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 Налогового кодекса РФ (п. 1 ст. 346.15 НК РФ), и не учитывают доходы, предусмотренные ст. 251 НК РФ (пп. 1 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ). Следовательно, стоимость неотделимых улучшений, полученных от арендатора при возврате им объекта ОС, не включается организацией-арендодателем в доходы при применении УСН (пп. 32 п. 1 ст. 251 НК РФ).
Поскольку арендодатель не возмещает арендатору затраты на капитальные вложения в форме неотделимых улучшений, то расходов по пп. 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ он не признает (пп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

┌───────────────────────────┬────────┬────────┬──────────┬────────────────┐
│    Содержание операций    │  Дебет │ Кредит │  Сумма,  │    Первичный   │
│                           │        │        │   руб.   │    документ    │
├───────────────────────────┴────────┴────────┴──────────┴────────────────┤
│                       Бухгалтерские записи в марте                      │
├───────────────────────────┬────────┬────────┬──────────┬────────────────┤
│                           │        │        │          │  Акт о приеме- │
│Отражено получение от      │        │        │          │    передаче    │
│арендатора неотделимых     │        │        │          │  арендованного │
│улучшений в объект ОС      │   08   │  98-2  │    30 000│   объекта ОС   │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Увеличена первоначальная   │        │        │          │   Инвентарная  │
│стоимость объекта ОС на    │        │        │          │ карточка учета │
│рыночную стоимость         │        │        │          │     объекта    │
│неотделимых улучшений      │   01   │   08   │    30 000│основных средств│
├───────────────────────────┴────────┴────────┴──────────┴────────────────┤
│      Ежемесячно с апреля до полного погашения стоимости неотделимых     │
│                     улучшений в бухгалтерском учете                     │
├───────────────────────────┬────────┬────────┬──────────┬────────────────┤
│                           │   20   │        │          │                │
│Начислена амортизация по   │  (26,  │        │          │                │
│объекту ОС с неотделимыми  │   44   │        │          │  Бухгалтерская │
│улучшениями                │ и др.) │   02   │    10 000│ справка-расчет │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Отражен прочий доход в     │        │        │          │                │
│связи с безвозмездным      │        │        │          │                │
│получением неотделимых     │        │        │          │                │
│улучшений                  │        │        │          │  Бухгалтерская │
│(30 000 / 24)              │  98-2  │  91-1  │     1 250│ справка-расчет │
└───────────────────────────┴────────┴────────┴──────────┴────────────────┘

Е.А.Кондрашкина
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
25.03.2009

Организацией выполнены и сданы работы заказчику. В связи с обнаружением заказчиком брака организация заново выполняет работу. Сдача работ и обнаружение брака приходятся на разные календарные годы. Как отражаются в учете организации-подрядчика данные операции?
Договорная стоимость выполненных работ составила 247 800 руб. (в том числе НДС 37 800 руб.), фактическая себестоимость выполненных работ - 160 000 руб. (что соответствует сумме прямых расходов в налоговом учете). При повторном выполнении работы ее фактическая себестоимость составила 330 000 руб. (в том числе потери от брака). Виновники брака отсутствуют.

Гражданско-правовые отношения
В соответствии с п. 2 ст. 723 Гражданского кодекса РФ подрядчик вправе вместо устранения недостатков, за которые он отвечает, безвозмездно выполнить работу заново с возмещением заказчику причиненных просрочкой исполнения убытков. В этом случае заказчик обязан возвратить ранее переданный ему результат работы подрядчику, если по характеру работы такой возврат возможен.
Бухгалтерский учет
В рассматриваемой ситуации брак в выполненной работе обнаружен в году, следующем за годом ее выполнения. Повторное выполнение работы организация производит в рамках первоначального договора подряда, то есть до окончания выполнения работы заново и сдачи ее заказчику договор считается неисполненным.
В этом случае операции, связанные с обнаружением заказчиком брака, отражаются в бухгалтерском учете подрядчика в месяце выявления брака, при этом бухгалтерские записи прошлого года по отражению выручки от выполнения работ не корректируются.
Признанная в прошлом году выручка от выполнения работ в текущем году признается в бухгалтерском учете в составе прочих расходов (в качестве убытков прошлых лет, выявленных в отчетном году), что отражается записью по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", в корреспонденции с кредитом счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" (п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).
Затраты, понесенные при выполнении работы, в которой заказчиком обнаружен брак, признаются в текущем году в составе прочих доходов (в качестве прибыли прошлых лет, выявленной в отчетном году), что отражается записью по дебету счета 20 "Основное производство" и кредиту счета 91, субсчет 91-1 "Прочие доходы" (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, Инструкция по применению Плана счетов).
Затраты по выявленному окончательному браку относятся в дебет счета 28 "Брак в производстве" в корреспонденции с кредитом счета 20 (Инструкция по применению Плана счетов). Указанные потери от брака списываются со счета 28 в дебет счета 20 как потери от брака, не подлежащие возмещению виновниками (включая потери от брака в индивидуальном производстве) (Инструкция по применению Плана счетов).
Расходы, связанные с выполнением работ заново, учтенные на счете 20 и являющиеся расходами по обычным видам деятельности, списываются в дебет счета 90 "Продажи", субсчет 90-2 "Себестоимость продаж", на дату сдачи повторно выполненных работ заказчику и признания выручки от реализации работ (п. п. 5, 9, 19 ПБУ 10/99).
Налог на добавленную стоимость (НДС)
Повторное выполнение работы в рассматриваемой ситуации производится в рамках одного договора подряда. То есть до окончания выполнения работы заново договор считается неисполненным. Следовательно, организация-подрядчик вправе принять к вычету НДС, начисленный и уплаченный ею в бюджет по первоначально сданным заказчику работам (п. 5 ст. 171, п. 4 ст. 172 Налогового кодекса РФ).
Налоговый вычет по НДС в данном случае отражается по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" в корреспонденции с кредитом счета 91, субсчет 91-1.
После повторного выполнения работы и сдачи ее заказчику у организации вновь возникает объект налогообложения по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146, пп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ). Налоговая база определяется в порядке, установленном п. 1 ст. 154 НК РФ.
Налог на прибыль организаций
В период обнаружения брака стоимость ранее признанного дохода включается в налоговом учете в состав внереализационных расходов как убыток прошлых налоговых периодов, выявленный в текущем отчетном (налоговом) периоде (пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ).
Сумма прямых расходов, относящихся к работам, выполненным в прошлом году, для целей налогообложения прибыли учитывается в составе внереализационных доходов как доход прошлых лет, выявленный в отчетном (налоговом) периоде (п. 10 ст. 250 НК РФ).
После повторного выполнения работы и сдачи ее заказчику организация признает выручку от выполнения работ (п. 1 ст. 249, п. 1 ст. 248, п. 3 ст. 271 НК РФ) и расходы, связанные с выполнением данных работ (с учетом требований ст. ст. 318, 319 НК РФ).
Что касается потерь от брака, то они для целей налогообложения прибыли относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (пп. 47 п. 1 ст. 264 НК РФ).
При этом отметим, что в зависимости от учетной политики организации для целей налогового учета потери от брака могут учитываться либо в составе прямых расходов, либо в составе косвенных (п. 1 ст. 318 НК РФ) <*>.

┌───────────────────────────┬────────┬────────┬──────────┬────────────────┐
│    Содержание операций    │  Дебет │ Кредит │  Сумма,  │    Первичный   │
│                           │        │        │   руб.   │    документ    │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Отражен убыток прошлых лет,│        │        │          │                │
│признанный в отчетном году,│        │        │          │ Акт о выявлении│
│в сумме выручки от         │        │        │          │      брака,    │
│выполнения работ,          │        │        │          │  Бухгалтерская │
│признанной в прошлом году  │  91-2  │   62   │   247 800│     справка    │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Отражена прибыль прошлых   │        │        │          │                │
│лет, выявленная в отчетном │        │        │          │                │
│году, в сумме фактической  │        │        │          │                │
│себестоимости выполненных  │        │        │          │                │
│работ, признанных в составе│        │        │          │  Бухгалтерская │
│расходов в прошлом году    │   20   │  91-1  │   160 000│     справка    │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Отражен налоговый вычет по │        │        │          │  Бухгалтерская │
│НДС                        │   68   │  91-1  │    37 800│     справка    │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Отражены потери от         │        │        │          │  Бухгалтерская │
│выявленного брака          │   28   │   20   │   160 000│     справка    │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Списаны потери от брака, не│        │        │          │  Бухгалтерская │
│возмещаемые виновниками    │   20   │   28   │   160 000│     справка    │
├───────────────────────────┴────────┴────────┴──────────┴────────────────┤
│                 На дату сдачи заново выполненной работы                 │
├───────────────────────────┬────────┬────────┬──────────┬────────────────┤
│                           │        │        │          │  Акт приемки-  │
│                           │        │        │          │      сдачи     │
│Признана сумма выручки от  │        │        │          │   выполненных  │
│выполнения работ           │   62   │  90-1  │   247 800│      работ     │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Списана фактическая        │        │        │          │                │
│себестоимость выполненных  │        │        │          │  Бухгалтерская │
│работ                      │  90-2  │   20   │   330 000│     справка    │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Начислен НДС с выручки от  │        │        │          │                │
│выполнения работ           │  90-3  │   68   │    37 800│  Счет-фактура  │
└───────────────────────────┴────────┴────────┴──────────┴────────────────┘

--------------------------------
<*> В случае если потери от брака организация учитывает в составе косвенных расходов, в месяце их признания в бухгалтерском учете возникают налогооблагаемая временная разница и соответствующее ей отложенное налоговое обязательство (ОНО), которое отражается по кредиту счета 77 "Отложенные налоговые обязательства" в корреспонденции с дебетом счета 68. Данная разница и ОНО погашаются в следующем отчетном периоде при сдаче заказчику заново выполненной работы (п. п. 12, 15, 18 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).

Н.А.Якимкина
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
26.03.2009

Как отражаются в учете организации-лизингополучателя выполнение собственными силами неотделимых улучшений предмета лизинга и последующая передача неотделимых улучшений лизингодателю по окончании срока действия договора? Неотделимые улучшения выполнены вспомогательным производством организации с согласия лизингодателя.
Стоимость работ составила 300 000 руб. Оставшийся после ввода в эксплуатацию неотделимых улучшений срок действия договора лизинга - 30 месяцев. Предмет лизинга учитывается на балансе лизингодателя. По окончании срока лизинга лизингодатель возмещает лизингополучателю стоимость неотделимых улучшений.

Гражданско-правовые отношения
В случае если лизингополучатель с согласия лизингодателя произвел за счет собственных средств улучшения предмета лизинга, не отделимые без вреда для предмета лизинга, лизингополучатель имеет право после прекращения договора лизинга на возмещение стоимости таких улучшений, если иное не предусмотрено договором лизинга. Согласие лизингодателя должно быть выражено в письменной форме (п. 8 ст. 17 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)").
Бухгалтерский учет
Произведенные капитальные вложения организация-лизингополучатель включает в состав собственных основных средств при выполнении условий, перечисленных в п. 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н (абз. 2 п. 5 ПБУ 6/01). Затраты на выполнение неотделимых улучшений предмета лизинга лизингополучатель учитывает на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", а затем списывает на счет 01 "Основные средства" <*> (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н). На сумму произведенных затрат арендатором (лизингополучателем) открывается отдельная инвентарная карточка на отдельный инвентарный объект (п. 35 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н).
Стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации (п. 17 ПБУ 6/01). Организация в бухгалтерском учете может установить срок полезного использования неотделимых улучшений предмета лизинга равным оставшемуся сроку действия договора лизинга и начислять амортизацию по неотделимым улучшениям линейным способом (п. п. 18, 19, 20 ПБУ 6/01).
Поскольку по истечении срока лизинга стоимость неотделимых улучшений в данном случае лизингополучателю возмещается лизингодателем, то выбытие объекта основных средств отражается в порядке, предусмотренном для продажи основного средства. При этом в учете в общем случае признаются прочий доход в сумме возмещения и прочий расход в размере остаточной стоимости выбывающего основного средства (п. п. 29, 30, 31 ПБУ 6/01, п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). Так как в данном случае выбывает полностью самортизированный объект основных средств в виде неотделимых улучшений, то его остаточная стоимость равна нулю.
Налог на прибыль организаций
Неотделимые улучшения, выполненные с согласия и за счет лизингодателя, не признаются у лизингополучателя амортизируемым имуществом (абз. 4 п. 1 ст. 256, п. 1 ст. 258 Налогового кодекса РФ). Таким образом, учесть затраты на такие неотделимые улучшения посредством начисления амортизации в налоговом учете не представляется возможным.
Однако, на наш взгляд, указанные затраты могут быть учтены по пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ при передаче лизингодателю этих неотделимых улучшений по окончании срока действия договора лизинга.
Сумма возмещения стоимости неотделимых улучшений (без учета НДС), полученная от лизингодателя, включается в состав доходов от реализации у лизингополучателя (п. 1 ст. 249, п. 1 ст. 248 НК РФ).
Налог на добавленную стоимость (НДС)
Согласно пп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ передача на территории РФ товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций, признается объектом налогообложения по НДС. Но в данном случае этот объект налогообложения по НДС у организации не возникает: как сказано выше, при передаче неотделимых улучшений лизингодателю затраты на их выполнение учитываются в целях налогообложения прибыли.
В целях налогообложения НДС передача лизингополучателем капитальных вложений рассматривается как реализация результатов выполненных работ (п. 4 ст. 38, п. 1 ст. 39, пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ, Письма Минфина России от 16.10.2006 N 03-03-04/2/218, от 29.08.2008 N 03-07-11/209, ФНС России от 18.05.2006 N 03-1-03/985@). Следовательно, при такой передаче лизингополучатель начисляет НДС с рыночной стоимости (без НДС) произведенных неотделимых улучшений (п. 1 ст. 154 НК РФ). В данной схеме будем считать, что рыночная стоимость (без НДС) неотделимых улучшений равна их первоначальной стоимости.
Применение ПБУ 18/02
Сумма ежемесячно начисляемой в бухгалтерском учете по капитальным вложениям амортизации в рассматриваемой ситуации представляет собой вычитаемую временную разницу, которой соответствует отложенный налоговый актив (п. п. 11, 14 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н). При передаче неотделимых улучшений эти разницы и активы будут погашены (п. 17 ПБУ 18/02).
Обозначения субсчетов, используемые в таблице проводок
К балансовому счету 68 "Расчеты по налогам и сборам":
68-1 "Расчеты по НДС";
68-2 "Расчеты по налогу на прибыль".

┌───────────────────────────┬────────┬────────┬──────────┬────────────────┐
│    Содержание операций    │  Дебет │ Кредит │  Сумма,  │    Первичный   │
│                           │        │        │   руб.   │    документ    │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│                           │        │        │          │    Расчетно-   │
│                           │        │        │          │    платежная   │
│Отражены затраты на        │        │   02,  │          │    ведомость,  │
│выполнение неотделимых     │        │   70,  │          │  Бухгалтерская │
│улучшений                  │   23   │   69   │   300 000│ справка-расчет │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│                           │        │        │          │  Акт приемки-  │
│                           │        │        │          │      сдачи     │
│Отражены капитальные       │        │        │          │   выполненных  │
│вложения в предмет лизинга │   08   │   23   │   300 000│      работ     │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Капитальные вложения в     │        │        │          │                │
│предмет лизинга учтены в   │        │        │          │                │
│составе собственных        │        │        │          │  Акт о приеме- │
│основных средств           │        │        │          │передаче объекта│
│лизингополучателя          │   01   │   08   │   300 000│основных средств│
├───────────────────────────┴────────┴────────┴──────────┴────────────────┤
│              Ежемесячно в течение оставшегося срока лизинга             │
├───────────────────────────┬────────┬────────┬──────────┬────────────────┤
│Начислена амортизация по   │        │        │          │                │
│объекту основных средств   │        │        │          │  Бухгалтерская │
│(300 000 / 30) <**>        │   20   │   02   │    10 000│ справка-расчет │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Отражен отложенный         │        │        │          │                │
│налоговый актив            │        │        │          │  Бухгалтерская │
│(10 000 x 20%)             │   09   │  68-2  │     2 000│ справка-расчет │
├───────────────────────────┴────────┴────────┴──────────┴────────────────┤
│               При возврате предмета лизинга лизингодателю               │
├───────────────────────────┬────────┬────────┬──────────┬────────────────┤
│                           │        │        │          │  Акт о приеме- │
│Признан прочий доход в     │        │        │          │передаче объекта│
│сумме возмещения           │   76   │  91-1  │   354 000│основных средств│
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Списана амортизация,       │        │        │          │  Акт о приеме- │
│начисленная по неотделимым │        │        │          │передаче объекта│
│улучшениям                 │   02   │   01   │   300 000│основных средств│
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Начислен НДС               │        │        │          │                │
│(300 000 x 18%)            │  91-2  │  68-1  │    54 000│  Счет-фактура  │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Погашены отложенные        │        │        │          │                │
│налоговые активы           │        │        │          │  Бухгалтерская │
│(2000 x 30)                │  68-2  │   09   │    60 000│ справка-расчет │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Получена сумма возмещения  │        │        │          │Выписка банка по│
│от лизингодателя           │   51   │   76   │   354 000│расчетному счету│
└───────────────────────────┴────────┴────────┴──────────┴────────────────┘

--------------------------------
<*> Пунктами 3, 10, 35 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств по существу установлено еще одно условие для признания капитальных вложений в арендованные объекты основными средствами у арендатора (лизингополучателя) - эти капитальные вложения должны быть его собственностью.
Однако в бухгалтерском учете отражение фактов хозяйственной деятельности должно производиться исходя не столько из их правовой формы, сколько из их экономического содержания и условий хозяйствования (требование приоритета содержания перед формой) (п. 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н). Имущество должно признаваться в бухгалтерском балансе, если оно контролируется организацией в результате прошлых событий ее деятельности и способно приносить ей экономические выгоды в будущем, в частности, путем использования обособленно или в сочетании с другим объектом в процессе производства продукции, работ, услуг, предназначенных для продажи. При этом юридические условия его использования не являются единственным критерием определения имущества (п. п. 7.2, 7.2.2, пп. "а" п. 7.2.1 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России (одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России)).
Поэтому считаем, что неотделимые улучшения, удовлетворяющие критериям п. 4 ПБУ 6/01, должны включаться в состав основных средств арендатора. Аналогичный вывод следует из Писем Минфина России от 16.12.2008 N 03-05-05-01/73, от 24.10.2008 N 03-05-04-01/37.
<**> В данной схеме исходим из предположения, что амортизация ежемесячно формирует бухгалтерскую прибыль (убыток).

И.В.Шувалова
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
26.03.2009

Как отражаются в учете организации, применяющей УСН, приобретение у ООО земельного участка и его последующая продажа?
Земельный участок приобретен для строительства на нем производственного объекта, в том же месяце произведена оплата продавцу и поданы документы на регистрацию права собственности. Договорная стоимость земельного участка равна 3 000 000 руб. Право собственности на земельный участок зарегистрировано в месяце его приобретения.
Через шесть месяцев земельный участок реализован по договорной цене 3 500 000 руб., поскольку организация не смогла начать на нем строительство в связи с возникшими финансовыми трудностями.

Гражданско-правовые отношения
К недвижимому имуществу относятся, в частности, земельные участки (п. 1 ст. 130 Гражданского кодекса РФ).
По договору купли-продажи недвижимого имущества (договору продажи недвижимости) продавец обязуется передать в собственность покупателя недвижимое имущество, в данном случае земельный участок (п. 1 ст. 549 ГК РФ).
Передача недвижимости продавцом и принятие ее покупателем осуществляются по подписываемому сторонами передаточному акту или иному документу о передаче. Если иное не предусмотрено законом или договором, обязательство продавца передать недвижимость покупателю считается исполненным после вручения этого имущества покупателю и подписания сторонами соответствующего документа о передаче (п. 1 ст. 556 ГК РФ).
Переход права собственности на земельный участок по договору продажи недвижимости к покупателю подлежит государственной регистрации (п. 1 ст. 551 ГК РФ, п. 1 ст. 25 Земельного кодекса РФ).
В случаях, когда отчуждение имущества подлежит государственной регистрации, право собственности у приобретателя возникает с момента такой регистрации (п. 1 ст. 131, п. 2 ст. 223 ГК РФ).
Государственная пошлина
За государственную регистрацию прав на недвижимое имущество уплачивается государственная пошлина, размер которой для организаций составляет 7500 руб. (п. 1 ст. 11 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним", пп. 20 п. 1 ст. 333.33 Налогового кодекса РФ).
Бухгалтерский учет
В бухгалтерском учете земельный участок, приобретенный для строительства на нем производственного объекта, учитывается в составе основных средств организации по первоначальной стоимости, которая складывается в данном случае из суммы, уплаченной продавцу, и госпошлины (п. п. 4, 5, 7, 8 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н).
Затраты на приобретение земельного участка отражаются по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-1 "Приобретение земельных участков", в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).
При принятии земельного участка к учету в состав объектов основных средств сформированная первоначальная стоимость участка списывается со счета 08, субсчет 08-1, в дебет счета 01 "Основные средства" (Инструкция по применению Плана счетов).
Земельные участки не подлежат амортизации (п. 17 ПБУ 6/01).
Доходы от продажи основных средств включаются в состав прочих доходов организации (п. 31 ПБУ 6/01, п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н).
Указанный доход признается в бухгалтерском учете в размере договорной стоимости на дату перехода права собственности на земельный участок (п. 30 ПБУ 6/01, п. п. 10.1, 16 ПБУ 9/99).
Балансовая стоимость проданного земельного участка подлежит списанию с бухгалтерского учета и включается в состав прочих расходов (п. п. 29, 31 ПБУ 6/01, п. 76 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).
Прочие доходы и расходы учитываются на соответствующих субсчетах счета 91 "Прочие доходы и расходы".
Налог, уплачиваемый при применении УСН
Налогоплательщики, применяющие УСН, вправе уменьшить полученные ими доходы в том числе на расходы на приобретение основных средств с учетом положений п. п. 3, 4 ст. 346.16 НК РФ (пп. 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).
Земельные участки не относятся к основным средствам при применении УСН, так как не признаются амортизируемым имуществом в соответствии с гл. 25 НК РФ (п. 4 ст. 346.16, абз. 1 п. 2 ст. 256 НК РФ).
Следовательно, организация, применяющая УСН, не вправе признать затраты на приобретение земельного участка в расходах.
Сумма государственной пошлины, уплаченная за регистрацию прав на земельный участок, включается в состав расходов согласно пп. 22 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.
Доход от реализации земельного участка организация, применяющая УСН, признает на дату поступления от покупателя оплаты в размере полученных денежных средств (п. 1 ст. 346.15, ст. 249, п. 1 ст. 346.17 НК РФ).
При продаже земельный участок может рассматриваться в целях налогообложения в качестве товара (п. п. 2, 3 ст. 38 НК РФ, ст. 128, п. 1 ст. 130 ГК РФ). Такой вывод следует из Писем Минфина России от 15.05.2006 N 03-11-04/2/105, от 29.04.2005 N 03-03-02-04/1-107.
Организации, применяющие УСН, учитывают расходы по оплате стоимости товаров, а также расходы, связанные с их приобретением и реализацией, на основании пп. 23 п. 1 ст. 346.16, пп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ.
Учитывая вышеизложенное, организации, применяющие УСН, могут уменьшить доход от продажи земельного участка на сумму расходов на приобретение этого земельного участка.

┌───────────────────────────┬────────┬────────┬──────────┬────────────────┐
│    Содержание операций    │  Дебет │ Кредит │  Сумма,  │    Первичный   │
│                           │        │        │   руб.   │    документ    │
├───────────────────────────┴────────┴────────┴──────────┴────────────────┤
│    Бухгалтерские записи, связанные с приобретением земельного участка   │
├───────────────────────────┬────────┬────────┬──────────┬────────────────┤
│                           │        │        │          │     Договор    │
│                           │        │        │          │     продажи    │
│                           │        │        │          │  недвижимости, │
│                           │        │        │          │  Акт приемки-  │
│Отражены вложения во       │        │        │          │    передачи    │
│внеоборотные активы в виде │        │        │          │   земельного   │
│земельного участка         │  08-1  │   60   │ 3 000 000│     участка    │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Перечислены денежные       │        │        │          │                │
│средства за приобретенный  │        │        │          │Выписка банка по│
│земельный участок          │   60   │   51   │ 3 000 000│расчетному счету│
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Уплачена госпошлина за     │        │        │          │                │
│регистрацию права          │        │        │          │                │
│собственности на земельный │        │        │          │Выписка банка по│
│участок                    │   68   │   51   │     7 500│расчетному счету│
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│                           │        │        │          │    Расписка    │
│                           │        │        │          │   в принятии   │
│Отражена в фактических     │        │        │          │  документов на │
│затратах, связанных с      │        │        │          │ государственную│
│приобретением земельного   │        │        │          │регистрацию прав│
│участка, госпошлина        │  08-1  │   68   │     7 500│  собственности │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Земельный участок принят к │        │        │          │  Акт о приеме- │
│учету в составе основных   │        │        │          │передаче объекта│
│средств                    │   01   │  08-1  │ 3 007 500│основных средств│
├───────────────────────────┴────────┴────────┴──────────┴────────────────┤
│      Бухгалтерские записи, связанные с продажей земельного участка      │
├───────────────────────────┬────────┬────────┬──────────┬────────────────┤
│                           │        │        │          │  Акт о приеме- │
│Признан прочий доход от    │        │        │          │передаче объекта│
│продажи земельного участка │   62   │  91-1  │ 3 500 000│основных средств│
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│                           │        │        │          │  Акт о приеме- │
│Признан прочий расход при  │        │        │          │передаче объекта│
│продаже земельного участка │  91-2  │   01   │ 3 007 500│основных средств│
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Получена оплата от         │        │        │          │Выписка банка по│
│покупателя                 │   51   │   62   │ 3 500 000│расчетному счету│
└───────────────────────────┴────────┴────────┴──────────┴────────────────┘

Г.Г.Джамалова
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
27.03.2009

Как отражается в учете организации, применяющей УСН, возврат продавцу объекта основных средств (ОС) в связи с обнаружением скрытого неисправимого брака?
В апреле продавцом ОС признана претензия, предъявленная организацией, и возвращены денежные средства, уплаченные за это ОС, - 900 000 руб. В бухгалтерском и налоговом учете первоначальная стоимость указанного ОС составляет 900 000 руб. Сумма амортизации, накопленная на момент выбытия ОС, равна 45 000 руб. Приобретение и возврат ОС произведены в одном календарном году.

Гражданско-правовые отношения
При существенном нарушении требований к качеству товара покупатель вправе отказаться от исполнения договора купли-продажи и потребовать возврата уплаченной за товар денежной суммы (п. 2 ст. 475 Гражданского кодекса РФ).
Бухгалтерский учет
Приобретенное имущество учитывалось организацией в составе ОС на счете 01 "Основные средства" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).
При возврате ОС производится списание его стоимости с бухгалтерского учета (п. 29 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н).
На дату возврата ОС продавцу и предъявления ему претензии в размере договорной стоимости ОС в учете организации производится запись по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет 76-2 "Расчеты по претензиям", в корреспонденции со счетом 01 на остаточную стоимость ОС. Одновременно сумма амортизации, начисленная за период эксплуатации ОС, списывается со счета 02 "Амортизация основных средств" в дебет счета 01. Кроме того, по дебету счета 76, субсчет 76-2, и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы", в качестве прочего дохода отражается разница между договорной стоимостью возвращаемого ОС и его остаточной стоимостью (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, Инструкция по применению Плана счетов).
Налог, уплачиваемый при применении УСН
Статья 346.16 Налогового кодекса РФ предписывает пересчитать налоговую базу и доплатить налог и пени в случае реализации (передачи) ОС до истечения трех лет с момента учета расходов на его приобретение. По нашему мнению, в данном случае эта норма не применяется, поскольку рассматриваемая операция направлена на восстановление исходного положения лица, отказавшегося от исполнения договора купли-продажи.
Расходы на приобретение ОС в налоговом учете признаются с момента его ввода в эксплуатацию равными долями на последнее число отчетного (налогового) периода в размере уплаченных сумм (пп. 1 п. 1, пп. 1 п. 3, абз. 8 п. 3 ст. 346.16, пп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Соответственно, организация по итогам I квартала признала расход на приобретение ОС в размере 225 000 руб. (900 000 руб. / 4). При возврате ОС продавцу необходимо исключить указанную сумму из состава расходов <*>, т.е. определить расходы за год нарастающим итогом без учета названных расходов (п. 5 ст. 346.18 НК РФ).
Денежные средства, возвращенные продавцом ОС, качество которого не соответствует условиям договора, не являются доходом организации и не учитываются для целей налогообложения при применении УСН (см. также Письмо Минфина России от 20.09.2007 N 03-11-04/2/228).

┌───────────────────────────┬────────┬────────┬──────────┬────────────────┐
│    Содержание операций    │  Дебет │ Кредит │  Сумма,  │    Первичный   │
│                           │        │        │   руб.   │    документ    │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Списана сумма амортизации, │        │        │          │  Акт о приеме- │
│начисленная за период      │        │        │          │передаче объекта│
│эксплуатации ОС            │   02   │   01   │    45 000│основных средств│
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│                           │        │        │          │  Претензионное │
│                           │        │        │          │     письмо,    │
│Списана остаточная         │        │        │          │  Акт о приеме- │
│стоимость возвращаемого ОС │        │        │          │передаче объекта│
│(900 000 - 45 000)         │  76-2  │   01   │   855 000│основных средств│
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Разница между договорной   │        │        │          │                │
│стоимостью возвращаемого ОС│        │        │          │                │
│и его остаточной стоимостью│        │        │          │                │
│признана в составе прочих  │        │        │          │                │
│доходов                    │        │        │          │  Бухгалтерская │
│(900 000 - 855 000)        │  76-2  │  91-1  │    45 000│ справка-расчет │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Получены денежные средства │        │        │          │Выписка банка по│
│от продавца ОС             │   51   │  76-2  │   900 000│расчетному счету│
└───────────────────────────┴────────┴────────┴──────────┴────────────────┘

--------------------------------
<*> Обратим внимание на то, что с 01.01.2009 организация, применяющая УСН, представляет декларацию только по итогам налогового периода (п. 1 ст. 346.23 НК РФ).

Д.А.Егоров
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
01.04.2009

Как отразить в учете организации (арендатора) расчеты с арендодателем по коммунальным платежам, если согласно договору аренды коммунальные платежи уплачиваются сверх арендной платы?
Размер коммунальных платежей определяется расчетным путем на основании данных специализированных организаций (коммунальных служб) и показателей счетчиков электроэнергии и водоснабжения о количестве потребленных арендатором электричества и воды. За отчетный месяц сумма коммунальных платежей, предъявленная арендодателем арендатору, составила 30 000 руб. Арендодатель не выделил в предъявленном к оплате счете сумму НДС.

Гражданско-правовые отношения
Размер, форма и порядок внесения арендной платы определяются договором аренды (п. п. 1, 2 ст. 614 Гражданского кодекса РФ).
Возложение на арендатора расходов по оплате коммунальных услуг не может рассматриваться как форма арендной платы (п. 12 Обзора практики разрешения споров, связанных с арендой (Приложение к Информационному письму Президиума ВАС РФ от 11.01.2002 N 66)).
Вместе с тем стороны могут договориться о том, что стоимость коммунальных услуг уплачивается арендатором сверх арендной платы. При этом такое соглашение не может квалифицироваться как договор на поставку коммунальных услуг и является частью договора аренды (п. 22 Обзора).
Бухгалтерский учет
В целях бухгалтерского учета затраты арендатора на оплату потребленных им коммунальных услуг учитываются в составе расходов по обычным видам деятельности (п. п. 5, 7, 8 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).
Указанные расходы могут признаваться на последнее число месяца в случае, если организация может определить самостоятельно величину расхода, или на дату получения соответствующего счета от арендодателя (п. 16 ПБУ 10/99).
В бухгалтерском учете такие расходы отражаются по дебету счетов учета затрат, например 20 "Основное производство", и кредиту счета учета расчетов с арендодателем, например счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).
Налог на добавленную стоимость (НДС)
Вычету подлежит НДС, предъявленный поставщиками товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения по НДС (п. 2 ст. 171 Налогового кодекса РФ). Указанные вычеты производятся на основании счетов-фактур поставщиков (п. 1 ст. 172 НК РФ).
В рассматриваемой ситуации у арендатора отсутствуют счета-фактуры коммунальных служб, выставленные в его адрес. Следовательно, у арендатора нет оснований принимать к вычету НДС по коммунальным услугам. Такая позиция изложена в Письмах Минфина России от 14.05.2008 N 03-03-06/2/51, от 03.03.2006 N 03-04-15/52.
Налог на прибыль организаций
В целях исчисления налога на прибыль затраты арендатора на возмещение стоимости потребленных им коммунальных услуг учитываются в составе материальных расходов (пп. 1 п. 2 ст. 253 и пп. 5 п. 1 ст. 254 НК РФ).
При методе начисления стоимость потребленных коммунальных услуг учитывается в расходах на дату получения счета от арендодателя (п. 2 ст. 272, п. 1 ст. 252 НК РФ).
При кассовом методе указанные расходы признаются на дату перечисления денежных средств арендодателю (пп. 1 п. 3 ст. 273 НК РФ).

┌───────────────────────────┬────────┬────────┬──────────┬────────────────┐
│    Содержание операций    │  Дебет │ Кредит │  Сумма,  │    Первичный   │
│                           │        │        │   руб.   │    документ    │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Отражены расходы по        │        │        │          │ Договор аренды,│
│потребленным организацией  │        │        │          │      Счет      │
│коммунальным услугам       │   20   │   76   │    30 000│  арендодателя  │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Произведены расчеты с      │        │        │          │Выписка банка по│
│арендодателем              │   76   │   51   │    30 000│расчетному счету│
└───────────────────────────┴────────┴────────┴──────────┴────────────────┘

Н.В.Чаплыгина
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
06.04.2009

=============================================================================