Title: О МАТЕРИАЛАХ ИЗ ИК "КОНСУЛЬТАНТБУХГАЛТЕР", ИБ "ФИНАНСИСТ",
Author: KB-SelyavinaIN
Last saved by: Zyudina
Company: НПО "ВМИ"

Схемы корреспонденций счетов

Подборка по материалам ИБ "Корреспонденция счетов"
справочной правовой системы КонсультантПлюс

Как произвести расчет пособия по временной нетрудоспособности работнику организации за период нетрудоспособности с 27.12.2010 по 20.01.2011, если работник работает в организации 10 лет и суммы начисленного дохода за 12 месяцев, предшествующих месяцу заболевания, равны ежегодному доходу в 2008 и 2009 гг., количество дней нетрудоспособности и ежегодных оплачиваемых отпусков в этих периодах также равны?
Исходя из должностного оклада, равного 22 000 руб., работнику (без учета сумм пособий по временной нетрудоспособности) начислено:
- за 2008 г. - 256 940,64 руб. (включая сумму отпускных 20 940,64 руб.);
- за 2009 г. - 256 940,64 руб. (включая сумму отпускных 20 940,64 руб.);
- за период с 01.12.2009 по 30.11.2010 - 256 940,64 руб. (включая сумму отпускных 20 940,64 руб.).
Каждый год (в 2008, 2009 и 2010 гг.) в апреле работник был нетрудоспособен в течение 10 календарных дней (восемь рабочих дней), каждый сентябрь работнику предоставлялся очередной оплачиваемый отпуск продолжительностью 28 календарных дней.
Организация работает по календарю пятидневной рабочей недели.

Трудовые отношения
В соответствии с ч. 1, 2 ст. 183 Трудового кодекса РФ работникам - застрахованным лицам гарантировано социальное обеспечение при временной нетрудоспособности в виде пособия по временной нетрудоспособности.
Начисление и выплата пособий по временной нетрудоспособности производятся в соответствии с Федеральным законом от 29.12.2006 N 255-ФЗ "Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством".
С 01.01.2011 вступает в силу новая редакция Федерального закона N 255-ФЗ, которая, в частности, изменяет порядок расчета пособий по временной нетрудоспособности при назначении, исчислении и выплате этих пособий по страховым случаям, наступившим с 01.01.2011. По страховым случаям, наступившим в 2010 г., указанные пособия исчисляются по нормам новой редакции Федерального закона N 255-ФЗ за период с 01.01.2011, если размер этих пособий, исчисленный в соответствии с новым порядком, превышает размер пособия, исчисленный в соответствии с порядком, действующим в 2010 г. (ст. ст. 3, 4 Федерального закона от 08.12.2010 N 343-ФЗ "О внесении изменений в Федеральный закон "Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством").
В данном случае страховым случаем является временная нетрудоспособность работника (п. 1 ч. 2 ст. 1.3 Федерального закона N 255-ФЗ). Наступление страхового случая приходится на 2010 г. Следовательно, организация в 2011 г. производит следующие вычисления:
- рассчитывает пособие по старым правилам за весь период нетрудоспособности;
- рассчитывает пособие за период нетрудоспособности, приходящийся на 2011 г., по новым правилам;
- сравнивает, какая сумма пособия за период нетрудоспособности в 2011 г. больше - рассчитанная по старым или по новым правилам;
- начисляет пособие по временной нетрудоспособности, сумма которого определяется следующим образом: за дни нетрудоспособности в 2010 г. учитывается сумма пособия, начисленная по старым правилам, а за дни нетрудоспособности в 2011 г. - сумма большая из двух рассчитанных вариантов (по старым или по новым правилам).
Расчет пособия по временной нетрудоспособности
По правилам, действовавшим в 2010 г., пособие по временной нетрудоспособности исчисляется исходя из среднего заработка работника, рассчитанного за последние 12 календарных месяцев, предшествующих месяцу наступления нетрудоспособности (расчетный период) (ч. 1 ст. 14 Федерального закона N 255-ФЗ, п. 6 Положения об особенностях порядка исчисления пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам, ежемесячного пособия по уходу за ребенком гражданам, подлежащим обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 15.06.2007 N 375).
Таким расчетным периодом в данном случае является период с 01.12.2009 по 30.11.2010.
Для исчисления пособия организация определяет средний дневной заработок работника путем деления суммы начисленного заработка за расчетный период на число календарных дней, приходящихся на этот период (ч. 3 ст. 14 Федерального закона N 255-ФЗ, абз. 1, 2 п. 15 Положения).
При этом из расчетного периода исключаются период нетрудоспособности и период очередного оплачиваемого отпуска, а также начисленные за это время пособие по временной нетрудоспособности и отпускные (ч. 1 ст. 14 Федерального закона N 255-ФЗ, п. 2, пп. "а", "б" п. 8 Положения).
Рассчитанный в соответствии с вышеприведенными нормами средний дневной заработок работника составляет 721,71 руб. ((256 940,64 руб. - 20 940,64 руб.) / (365 дн. - 10 дн. - 28 дн.)).
Средний дневной заработок, исходя из которого исчисляется пособие по временной нетрудоспособности, не может превышать максимальную сумму дневного пособия. Она определяется путем деления предельной величины базы для начисления страховых взносов в ФСС РФ на день наступления страхового случая (415 000 руб.) на 365 и составляет 1136,99 руб. (ч. 3.1 ст. 14 Федерального закона N 255-ФЗ, п. 19.1 Положения, ч. 4 ст. 8 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования").
В данном случае средний дневной заработок работника не превышает установленного ограничения, поэтому используется при расчете размера дневного пособия. Дневное пособие, исходя из которого исчисляется пособие по временной нетрудоспособности, составляет 100% среднего дневного заработка, поскольку страховой стаж работника превышает восемь лет (п. 1 ч. 1 ст. 7, ч. 4 ст. 14 Федерального закона N 255-ФЗ). Следовательно, дневное пособие работника равно 721,71 руб.
Размер пособия по временной нетрудоспособности определяется путем умножения размера дневного пособия на число календарных дней, приходящихся на период нетрудоспособности, включая входящие в этот период праздничные дни (ч. 5 ст. 14 Федерального закона N 255-ФЗ, п. 18 Положения).
Сумма пособия равна 18 042,81 руб. (721,71 руб. x 25 дн.).
Согласно п. 1 ч. 2 ст. 3 Федерального закона N 255-ФЗ пособие по временной нетрудоспособности за первые два дня временной нетрудоспособности выплачивается за счет средств организации, а за остальной период - за счет средств бюджета ФСС РФ <*>. Обращаем внимание, что с 2011 г. эта норма изменена, в частности, за счет работодателя производится выплата пособия за первые три дня нетрудоспособности. Однако это положение применяется только к пособиям, выплачиваемым по страховым случаям, наступившим в 2011 г., поскольку иное не предусмотрено Федеральным законом N 343-ФЗ.
Произведем расчет суммы пособия за период нетрудоспособности, приходящийся на 2011 г., по правилам, вступившим в силу с 2011 г.
В соответствии с внесенными изменениями:
- расчетный период теперь составляет два года, предшествующие году наступления страхового случая (в данном случае - нетрудоспособности, наступившей в 2010 г.) (п. 1 ч. 2 ст. 1.3, ч. 1 ст. 14 Федерального закона N 255-ФЗ, пп. "а" п. 9 ст. 1 Федерального закона N 343-ФЗ);
- в средний заработок включаются выплаты в пользу застрахованного лица, на которые начислены страховые взносы в соответствии с Федеральным законом N 212-ФЗ (ранее учитывались выплаты, которые включаются в базу для начисления страховых взносов) (п. 6 ч. 1 ст. 1.2, ч. 2 ст. 14 Федерального закона N 255-ФЗ, пп. "в" п. 9 ст. 1 Федерального закона N 343-ФЗ);
- число календарных дней, на которое делится начисленный заработок, составляет 730 дн. (до 2011 г. деление производилось на число календарных дней, приходящихся на период, за который учитывается заработная плата) (ч. 3 ст. 14 Федерального закона N 255-ФЗ, пп. "г" п. 9 ст. 1 Федерального закона N 343-ФЗ, см. также п. 5 Письма ФСС РФ от 14.12.2010 N 02-03-17/05-13765).
Согласно п. 1 ст. 2 Федерального закона N 343-ФЗ за период до 01.01.2010 в средний заработок для исчисления пособий по временной нетрудоспособности включаются все виды выплат и иных вознаграждений в пользу застрахованного лица, на которые начисляются страховые взносы в ФСС РФ в соответствии с Федеральным законом N 212-ФЗ, и не превышают 415 000 руб. - предельную величину базы для начисления страховых взносов в ФСС РФ, установленную в 2010 г.
Таким образом, сумма пособия по временной нетрудоспособности за 2009 и 2008 гг. не формирует средний заработок.
При этом исходя из приведенных норм, по нашему мнению, следует, что начисленные в расчетном периоде отпускные не должны исключаться из расчета. Отметим, что в настоящее время на сайте Минздравсоцразвития России размещен проект постановления Правительства РФ о внесении изменений в Положение об особенностях порядка исчисления пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам, ежемесячного пособия по уходу за ребенком гражданам, подлежащим обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством. В соответствии с этими изменениями п. 8 Положения, который устанавливал периоды, исключаемые из расчета, признается утратившим силу.
Следовательно, расчет суммы пособия по временной нетрудоспособности за период нетрудоспособности, наступившей в 2010 г., производится исходя из начисленных работнику в 2008 и 2009 гг. заработной платы и сумм отпускных. Средний заработок делится на 730 дн. По новым правилам вместо ограничения среднего дневного заработка устанавливается ограничение по сумме, исходя из которой производится его расчет. Средний заработок учитывается за каждый календарный год в сумме, не превышающей установленную в соответствии с Федеральным законом N 212-ФЗ на соответствующий календарный год предельную величину базы для начисления страховых взносов в ФСС РФ, а для периода до 01.01.2010 предельная величина принимается равной 415 000 руб. (ч. 3.1 ст. 14 Федерального закона N 255-ФЗ, п. 1 ст. 2 Федерального закона N 343-ФЗ).
В данном случае как в 2008, так и в 2009 гг. работнику начислено 256 940,64 руб. - эта сумма не превышает предельный уровень. Для расчета пособия учитывается средний заработок работника в сумме 513 881,28 руб. (256 940,64 руб. + 256 940,64 руб.).
Средний дневной заработок работника, исчисленный по новым правилам, равен 703,95 руб. (513 881,28 руб. / 730 дн.).
Дневное пособие, как и до 2011 г., рассчитывается с учетом страхового стажа как 100% среднего дневного заработка и, следовательно, составляет 703,95 руб. (п. 1 ч. 1 ст. 7, ч. 4 ст. 14 Федерального закона N 255-ФЗ).
Очевидно, что сумма пособия, рассчитанная исходя из суммы дневного пособия (721,71 руб.), исчисленной по правилам, действовавшим до 2010 г., превысит сумму пособия, рассчитанную исходя из дневного пособия (703,95 руб.), рассчитанного по новым правилам. Таким образом, в 2011 г. организация не производит пересчет пособия за дни нетрудоспособности, приходящиеся на 2011 г.
Бухгалтерский учет
Расходы организации на выплату пособия по временной нетрудоспособности за первые два дня нетрудоспособности могут быть учтены в составе расходов по обычным видам деятельности (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).
Исходя из Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, для обобщения информации о расчетах с работниками организации по оплате труда (по всем видам оплаты труда, премиям, пособиям и другим выплатам) предназначен счет 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда". Пособие, начисленное за счет средств организации, отражается по дебету счета учета затрат на производство (например, счета 20 "Основное производство") в корреспонденции с кредитом счета 70. Начисление пособия по временной нетрудоспособности за счет средств ФСС РФ отражается на указанном счете в корреспонденции с дебетом счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", субсчет 69-1 "Расчеты по социальному страхованию".
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Сумма пособия по временной нетрудоспособности является доходом работника и подлежит обложению НДФЛ (п. 1 ст. 210, п. 1 ст. 217 Налогового кодекса РФ). Организация является налоговым агентом и обязана исчислить по ставке 13% сумму НДФЛ, удержать ее при выплате дохода работнику и уплатить в бюджет (п. 1 ст. 224, п. п. 1, 4 ст. 226 НК РФ).
Датой фактического получения дохода в данном случае является дата его выплаты (пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ, см. также Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.05.2010 N 18АП-3890/2010 по делу N А47-9420/2009). Следовательно, пособие по временной нетрудоспособности формирует налоговую базу по НДФЛ у данного работника в январе 2011 г. Очевидно, что доход работника в этом месяце, формирующийся из заработной платы менее чем за полмесяца и суммы пособия по временной нетрудоспособности, не превысит 40 000 руб. Следовательно, исходя из пп. 3 п. 1, п. 3 ст. 218 НК РФ работник имеет право на получение стандартного налогового вычета в размере 400 руб. при условии представления в организацию соответствующего заявления. Заметим, что согласно разъяснению Минфина России, приведенному в Письме от 27.04.2006 N 03-05-01-04/105, не обязательно, чтобы такое заявление подавалось налогоплательщиком ежегодно. До изменения у налогоплательщика права на тот или иной стандартный налоговый вычет возможно "бессрочное" заявление, которое будет являться основанием для применения стандартных налоговых вычетов в течение нескольких лет <**>.
Страховые взносы
На сумму пособия по временной нетрудоспособности не начисляются страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, на обязательное медицинское страхование, на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (п. 1 ч. 1 ст. 9 Федерального закона N 212-ФЗ, пп. 1 п. 1 ст. 20.2 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний").
Налог на прибыль организаций
Для целей налогообложения прибыли расходы организации по выплате пособия за первые два дня нетрудоспособности работника относятся к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией (пп. 48.1 п. 1 ст. 264 НК РФ).

┌───────────────────────────┬────────┬────────┬──────────┬────────────────┐
│    Содержание операций    │  Дебет │ Кредит │  Сумма,  │    Первичный   │
│                           │        │        │   руб.   │    документ    │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│                           │        │        │          │     Листок     │
│Начислено пособие по       │        │        │          │   нетрудоспо-  │
│временной                  │        │        │          │    собности,   │
│нетрудоспособности за счет │        │        │          │    Расчетно-   │
│средств организации        │        │        │          │    платежная   │
│(721,71 x 2)               │   20   │   70   │  1 443,42│    ведомость   │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│                           │        │        │          │     Листок     │
│Начислено пособие по       │        │        │          │   нетрудоспо-  │
│временной                  │        │        │          │    собности,   │
│нетрудоспособности за счет │        │        │          │    Расчетно-   │
│средств ФСС РФ             │        │        │          │    платежная   │
│(18 042,75 - 1443,42)      │  69-1  │   70   │ 16 599,33│    ведомость   │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Удержан НДФЛ <**>          │        │        │          │    Налоговая   │
│((18 042,75 - 400) x 13%)  │   70   │   68   │  2 294   │    карточка    │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Выплачено пособие по       │        │        │          │                │
│временной                  │        │        │          │                │
│нетрудоспособности за      │        │        │          │    Расчетно-   │
│вычетом удержанного НДФЛ   │        │        │          │    платежная   │
│(18 042,75 - 2294)         │   70   │   50   │ 15 748,75│    ведомость   │
└───────────────────────────┴────────┴────────┴──────────┴────────────────┘

--------------------------------
<*> Начисление пособия по временной нетрудоспособности производится в течение 10 календарных дней со дня обращения застрахованного лица за его получением с необходимыми документами (листком нетрудоспособности), а выплата пособия осуществляется работодателем в ближайший после назначения пособия день, установленный для выплаты заработной платы (ч. 1 ст. 15 Федерального закона N 255-ФЗ).
<**> Стандартный налоговый вычет в размере 400 руб. предоставляется в отношении суммы доходов, полученных работником в январе, то есть с учетом заработной платы. В данной схеме НДФЛ рассчитан без учета заработной платы за январь.
Также в данной схеме исходим из предположения, что у работника нет права на получение стандартных налоговых вычетов, предусмотренных пп. 1, 2, 4 п. 1 ст. 218 НК РФ.

Е.В.Фещенко
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
21.01.2011

Как отражаются в учете операции по приобретению земельного участка, находящегося в муниципальной собственности, для строительства объекта производственного назначения, если участок приобретается на условиях 100%-ной предоплаты?
Цена земельного участка составляет 5 000 000 руб.

Гражданско-правовые отношения
Организация может для строительства объекта приобрести в собственность за плату земельный участок из земель, находящихся в государственной или муниципальной собственности, в порядке, установленном ст. 30, п. 1 ст. 38 Земельного кодекса РФ.
Согласно п. 1 ст. 130, п. 1 ст. 131, п. 1 ст. 551 Гражданского кодекса РФ, п. 1 ст. 25 ЗК РФ, п. 1 ст. 4, п. 1 ст. 12 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" переход права собственности на земельный участок подлежит государственной регистрации. Право собственности на земельный участок у приобретателя возникает с момента такой регистрации (п. 2 ст. 223 ГК РФ).
Государственная пошлина
За государственную регистрацию прав организации на земельный участок уплачивается государственная пошлина в размере 15 000 руб. (ст. 11 Федерального закона N 122-ФЗ, пп. 22 п. 1 ст. 333.33 Налогового кодекса РФ).
Бухгалтерский учет
В бухгалтерском учете приобретенный земельный участок учитывается в составе основных средств (ОС) организации по первоначальной стоимости, которой признается сумма фактических затрат на приобретение участка. В данном случае такими затратами является плата за приобретение участка, а также сумма уплаченной государственной пошлины (п. п. 4, 5, 7, абз. 3, 8 п. 8 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н).
Затраты на приобретение земельного участка отражаются по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-1 "Приобретение земельных участков", в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).
Данная запись производится на дату фактической передачи организации земельного участка.
При принятии земельного участка к учету в составе объектов ОС (после государственной регистрации перехода права собственности на участок) сформированная на счете 08, субсчет 08-1, первоначальная стоимость участка списывается в дебет счета 01 "Основные средства" (Инструкция по применению Плана счетов).
Амортизация по земельным участкам в бухгалтерском учете не начисляется (п. 17 ПБУ 6/01).
Налог на прибыль организаций
В налоговом учете приобретенный земельный участок не признается амортизируемым имуществом согласно п. 2 ст. 256 НК РФ.
В рассматриваемой ситуации организация приобрела земельный участок из земель, находящихся в государственной собственности, для строительства на нем объекта ОС. Следовательно, налоговый учет затрат на приобретение участка осуществляется в порядке, установленном ст. 264.1 НК РФ, а также порядком, закрепленным в учетной политике организации для целей налогообложения (п. 1, абз. 2 пп. 1 п. 3 ст. 264.1 НК РФ).
При этом может быть выбрано либо равномерное признание указанных затрат в течение установленного организацией срока (не менее пяти лет), либо признание затрат в размере, не превышающем 30% налоговой базы по налогу на прибыль предыдущего налогового периода (пп. 1 п. 3 ст. 264.1 НК РФ).
Затраты на приобретение земельного участка могут включаться в состав прочих расходов с момента документально подтвержденного факта подачи документов на государственную регистрацию права собственности на приобретенный участок (пп. 2 п. 3 ст. 264.1 НК РФ).
В данной схеме бухгалтерские записи приведены исходя из предположения, что учетной политикой организации предусмотрено включение затрат на приобретение земельных участков в размере, не превышающем 30% налоговой базы по налогу на прибыль предыдущего налогового периода, и размер указанной налоговой базы позволяет учесть рассматриваемые затраты единовременно в полной сумме.
Сумма государственной пошлины за регистрацию права собственности на земельный участок учитывается в составе прочих расходов на основании пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Применение ПБУ 18/02
При признании в налоговом учете в составе расходов затрат на приобретение земельного участка (не признаваемых расходом в бухгалтерском учете) у организации возникают постоянные разницы (ПР), приводящие к образованию постоянных налоговых активов (ПНА) (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н). ПНА отражаются по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" в корреспонденции с кредитом счета 99 "Прибыли и убытки" (Инструкция по применению Плана счетов).
Сумма государственной пошлины в бухгалтерском учете включается в первоначальную стоимость земельного участка, а в налоговом учете признается расходом, в результате чего также образуются ПР и соответствующий ей ПНА (п. п. 4, 7 ПБУ 18/02).
Обозначения аналитических счетов, используемые в таблице проводок
К балансовому счету 68:
68-пр "Расчеты по налогу на прибыль";
68-гп "Расчеты по государственной пошлине".

┌───────────────────────────┬────────┬────────┬──────────┬────────────────┐
│    Содержание операций    │  Дебет │ Кредит │  Сумма,  │    Первичный   │
│                           │        │        │   руб.   │    документ    │
├───────────────────────────┴────────┴────────┴──────────┴────────────────┤
│      На дату перечисления платы за приобретаемый земельный участок      │
├───────────────────────────┬────────┬────────┬──────────┬────────────────┤
│                           │        │        │          │     Договор    │
│Перечислена плата за       │        │        │          │продажи участка,│
│приобретаемый земельный    │        │        │          │Выписка банка по│
│участок <*>                │   60   │   51   │ 5 000 000│расчетному счету│
├───────────────────────────┴────────┴────────┴──────────┴────────────────┤
│                    После получения земельного участка                   │
├───────────────────────────┬────────┬────────┬──────────┬────────────────┤
│Отражены затраты на        │        │        │          │                │
│приобретение земельного    │        │        │          │  Акт приемки-  │
│участка                    │  08-1  │   60   │ 5 000 000│передачи участка│
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│                           │        │        │          │    Расписка    │
│                           │        │        │          │   в принятии   │
│                           │        │        │          │  документов на │
│                           │        │        │          │ государственную│
│                           │        │        │          │   регистрацию  │
│                           │        │        │          │      права     │
│Перечислена госпошлина за  │        │        │          │  собственности,│
│государственную регистрацию│        │        │          │Выписка банка по│
│прав на земельный участок  │  68-гп │   51   │    15 000│расчетному счету│
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Отражен ПНА                │        │        │          │  Бухгалтерская │
│(5 000 000 x 20%)          │  68-пр │   99   │ 1 000 000│ справка-расчет │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Сумма госпошлины отнесена  │        │        │          │ Свидетельство о│
│на затраты, связанные с    │        │        │          │ государственной│
│приобретением участка      │  08-1  │  68-гп │    15 000│регистрации прав│
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Отражен ПНА                │        │        │          │  Бухгалтерская │
│(15 000 x 20%)             │  68-пр │   99   │     3 000│ справка-расчет │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Земельный участок учтен в  │        │        │          │  Акт о приеме- │
│составе ОС                 │        │        │          │передаче объекта│
│(5 000 000 + 15 000)       │   01   │  08-1  │ 5 015 000│основных средств│
└───────────────────────────┴────────┴────────┴──────────┴────────────────┘

--------------------------------
<*> Операции по реализации земельных участков объектами налогообложения по НДС не признаются (пп. 6 п. 2 ст. 146 НК РФ).

Ю.С.Орлова
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
21.01.2011

Как в 2011 г. рассчитать сумму платы за негативное воздействие на окружающую среду и отразить ее уплату в учете организации, имеющей стационарный источник выбросов вредных веществ в атмосферу? Размеры загрязнения окружающей природной среды не превысили установленные организации предельно допустимые нормативы выбросов (ПДВ).
Организация, работающая в сфере угольной промышленности, осуществила в течение I квартала 2011 г. в черте г. Воркуты (Северный экономический район РФ, район Крайнего Севера) следующие фактические выбросы вредных веществ в атмосферу:
оксид азота - 15 т;
диоксид серы - 10 т.
При этом установленные организации ПДВ выбросов данных веществ в атмосферу не превышены.

Гражданско-правовые отношения
Загрязнение окружающей природной среды выбросами вредных (загрязняющих) веществ в атмосферный воздух является платным (ст. 1, п. п. 1, 2 ст. 16 Федерального закона от 10.01.2002 N 7-ФЗ "Об охране окружающей среды", ст. 28 Федерального закона от 04.05.1999 N 96-ФЗ "Об охране атмосферного воздуха", п. 1 Порядка определения платы и ее предельных размеров за загрязнение окружающей природной среды, размещение отходов, другие виды вредного воздействия, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 28.08.1992 N 632, п. 9 Методических рекомендаций по администрированию платы за негативное воздействие на окружающую среду в части выбросов в атмосферный воздух. РД-19-02-2007, утвержденных Приказом Ростехнадзора от 12.09.2007 N 626 <*>).
Плата за негативное воздействие на окружающую среду - это индивидуально возмездный платеж, взимаемый с юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, а также иностранных юридических и физических лиц во исполнение их обязательства (обязанности) по компенсации негативного воздействия на окружающую среду, производимого в результате хозяйственной или иной деятельности, осуществляемой на территории РФ (абз. 1 Приложения к Методическим рекомендациям).
Юридические лица - плательщики платы за негативное воздействие на окружающую среду производят ее исчисление и уплату самостоятельно отдельно по месту нахождения каждого стационарного источника (объекта) негативного воздействия (п. п. 8, 10, 13 Методических рекомендаций).
В рассматриваемой ситуации плата за негативное воздействие на окружающую среду взимается за загрязнение окружающей природной среды в размерах, не превышающих установленные для организации ПДВ (абз. 3 пп. 1 п. 26 Методических рекомендаций, пп. "а" п. 2 Порядка) <**>.
Плата за негативное воздействие на окружающую среду уплачивается не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом (календарным кварталом) (п. п. 1, 2 Приказа Ростехнадзора от 08.06.2006 N 557 "Об установлении сроков уплаты платы за негативное воздействие на окружающую среду") <*>. В этот же срок организация подает расчет платы в территориальные органы Федеральной службы по экологическому, технологическому и атомному надзору (Ростехнадзора) (п. п. 32, 33, 34 Методических рекомендаций).
Расчет платы за загрязнение окружающей природной среды
Плата за загрязнение окружающей природной среды в пределах ПДВ определяется путем умножения соответствующих нормативов платы на значения ПДВ по каждому загрязняющему веществу и суммирования полученных произведений (пп. 1 п. 26 Методических рекомендаций, п. 3 Порядка).
Норматив платы для стационарных источников загрязнения устанавливается за тонну загрязняющего вещества, выброс которого был произведен (абз. 2 п. 16 Методических рекомендаций). Норматив платы за выброс в пределах ПДВ оксида азота был установлен Постановлением Правительства РФ от 12.06.2003 N 344 "О нормативах платы за выбросы в атмосферный воздух загрязняющих веществ стационарными и передвижными источниками, сбросы загрязняющих веществ в поверхностные и подземные водные объекты, размещение отходов производства и потребления" в 2003 г. в размере 35 руб. за 1 т, а норматив платы за выброс диоксида серы - Постановлением Правительства РФ от 01.07.2005 N 410 "О внесении изменений в Приложение N 1 к Постановлению Правительства Российской Федерации от 12 июня 2003 г. N 344" в 2005 г. в размере 21 руб. за 1 т.
Указанный норматив платы для каждого загрязняющего вещества корректируется в данном случае путем умножения на следующие поправочные коэффициенты (п. 18, формула (2) пп. 1 п. 26 Методических рекомендаций):
- коэффициент, учитывающий экологические факторы (состояние атмосферного воздуха) (п. 19 Методических рекомендаций). Постановлением Правительства РФ N 344 значение данного коэффициента для Северного экономического района РФ установлено равным 1,4;
- коэффициент за выбросы вредных веществ в атмосферный воздух городов, равный 1,2 (п. 25 Методических рекомендаций, Постановление Правительства РФ N 344);
- коэффициент для районов Крайнего Севера, так как г. Воркута расположен на территории такого района (п. 21 Методических рекомендаций, разд. 10.1 Общероссийского классификатора экономических регионов. ОК 024-95, утвержденного Постановлением Госстандарта России от 27.12.1995 N 640). Значение данного коэффициента установлено равным 2 (п. 2 Постановления Правительства РФ N 344, п. 20 Методических рекомендаций);
- коэффициент к нормативам платы, установленный п. 3 ст. 3 Федерального закона от 13.12.2010 N 357-ФЗ "О федеральном бюджете на 2011 год и на плановый период 2012 и 2013 годов" (п. 23 Методических рекомендаций). Выше было отмечено, что норматив платы за выброс оксида азота в пределах ПДВ был установлен в 2003 г., поэтому к нему применяется поправочный коэффициент 1,93. Норматив платы за выброс диоксида серы в пределах ПДВ был установлен в 2005 г., поэтому к нему применяется поправочный коэффициент 1,58 (п. 24 Методических рекомендаций).
Таким образом, расчетная ставка платы за выброс 1 т оксида азота в пределах ПДВ составляет 226,968 руб/т (35 руб/т x 1,4 x 1,2 x 2 x 1,93), расчетная ставка платы за выброс 1 т диоксида серы в пределах ПДВ - 111,4848 руб/т (21 руб/т x 1,4 x 1,2 x 2 x 1,58).
Следовательно, плата за выбросы оксида азота в пределах ПДВ составляет 3404,52 руб. (226,968 руб/т x 15 т), за выбросы диоксида серы в пределах ПДВ - 1114,85 руб. (111,4848 руб/т x 10 т).
Общая сумма платы за негативное воздействие на окружающую среду в целом по организации за I квартал 2011 г. составит 4519,37 руб. (3404,52 руб. + 1114,85 руб.) (формула (7) пп. 1 п. 26 Методических рекомендаций).
Бухгалтерский учет
Плата за негативное воздействие на окружающую среду включается в состав расходов организации по обычным видам деятельности на дату ее начисления (п. п. 5, 7, 8 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).
Данный вид обязательных платежей не является налогом (сбором), так как он не предусмотрен ст. ст. 13 - 15 Налогового кодекса РФ. Поэтому начисление платы за загрязнение окружающей природной среды может отражаться записью по дебету счета 20 "Основное производство" и кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).
Налог на прибыль организаций
Сумма платы за загрязнение окружающей природной среды в размерах, не превышающих ПДВ, включается в состав материальных расходов и в качестве косвенных расходов уменьшает налоговую базу текущего отчетного периода (п. 7 Порядка, пп. 7 п. 1 ст. 254, п. п. 1, 2 ст. 318 НК РФ).

┌───────────────────────────┬────────┬────────┬──────────┬────────────────┐
│    Содержание операций    │  Дебет │ Кредит │  Сумма,  │    Первичный   │
│                           │        │        │   руб.   │    документ    │
├───────────────────────────┴────────┴────────┴──────────┴────────────────┤
│                                31.03.2011                               │
├───────────────────────────┬────────┬────────┬──────────┬────────────────┤
│Начислена плата за         │        │        │          │                │
│негативное воздействие на  │        │        │          │  Бухгалтерская │
│окружающую среду           │   20   │   76   │  4 519,37│ справка-расчет │
├───────────────────────────┴────────┴────────┴──────────┴────────────────┤
│                          Не позднее 20.04.2011                          │
├───────────────────────────┬────────┬────────┬──────────┬────────────────┤
│Перечислена плата за       │        │        │          │                │
│негативное воздействие на  │        │        │          │Выписка банка по│
│окружающую среду           │   76   │   51   │  4 519,37│расчетному счету│
└───────────────────────────┴────────┴────────┴──────────┴────────────────┘

--------------------------------
<*> Напомним, что полномочия по ограничению негативного техногенного воздействия переданы Федеральной службе по надзору в сфере природопользования, поэтому в 2011 г. функции по администрированию платы за негативное воздействие на окружающую среду осуществляет Росприроднадзор, а не Ростехнадзор (п. 3 Указа Президента РФ от 23.06.2010 N 780 "Вопросы Федеральной службы по экологическому, технологическому и атомному надзору", пп. 15 п. 2 Раздела I Приложения к Постановлению Правительства РФ от 29.12.2007 N 995).
Однако Приказы Ростехнадзора от 08.07.2006 N 557 "Об установлении сроков уплаты платы за негативное воздействие на окружающую среду в части выбросов в атмосферный воздух" и от 12.09.2007 N 626 "Об утверждении методических рекомендаций по администрированию платы за негативное воздействие на окружающую среду в части выбросов в атмосферный воздух" применяются временно, до издания Минприроды России соответствующих нормативных актов по расчетам платы за негативное воздействие на окружающую среду в части выбросов в атмосферный воздух (см. Письмо Росприроднадзора от 05.10.2010 N СМ-06-01-31/7167).
<**> ПДВ устанавливаются территориальными органами федерального органа исполнительной власти в области охраны окружающей среды для конкретного стационарного источника выбросов вредных (загрязняющих) веществ в атмосферный воздух и их совокупности (организации в целом) (п. 1 ст. 23 Федерального закона N 7-ФЗ, п. 3 ст. 12, п. 1 ст. 14 Федерального закона N 96-ФЗ, абз. 3 п. 9 Положения о нормативах выбросов вредных (загрязняющих) веществ в атмосферный воздух и вредных физических воздействий на него, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 02.03.2000 N 183).

А.С.Дегтяренко
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
26.01.2011

Как произвести расчет пособия по временной нетрудоспособности, наступившей в январе 2011 г., работнику, страховой стаж которого составляет 10 месяцев?
Нетрудоспособность работника продолжалась с 17 по 21 января 2011 г., что подтверждено представленным листком нетрудоспособности. Работник принят в организацию 01.03.2010, ранее нигде не работал. Заработная плата работника составляет 20 000 руб. Организация работает по календарю пятидневной рабочей недели.

Трудовые отношения
В соответствии с ч. 1, 2 ст. 183 Трудового кодекса РФ работникам - застрахованным лицам гарантировано социальное обеспечение при временной нетрудоспособности в виде пособия по временной нетрудоспособности.
Начисление и выплата пособий по временной нетрудоспособности производятся в соответствии с Федеральным законом от 29.12.2006 N 255-ФЗ "Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством".
С 01.01.2011 вступает в силу новая редакция Федерального закона N 255-ФЗ, которая, в частности, изменяет порядок расчета пособий по временной нетрудоспособности. Данные изменения внесены Федеральным законом от 08.12.2010 N 343-ФЗ "О внесении изменений в Федеральный закон "Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством".
Расчет пособия по временной нетрудоспособности
Новыми правилами расчета пособий по социальному страхованию внесены следующие изменения:
- расчетный период теперь составляет два года, предшествующие году наступления страхового случая (в данном случае - нетрудоспособности) (п. 1 ч. 2 ст. 1.3, ч. 1 ст. 14 Федерального закона N 255-ФЗ, пп. "а" п. 9 ст. 1 Федерального закона N 343-ФЗ);
- в средний заработок включаются выплаты в пользу застрахованного лица, на которые начислены страховые взносы в соответствии с Федеральным законом от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования" (ранее учитывались выплаты, которые включаются в базу для начисления страховых взносов) (п. 6 ч. 1 ст. 1.2, ч. 2 ст. 14 Федерального закона N 255-ФЗ, пп. "в" п. 9 ст. 1 Федерального закона N 343-ФЗ);
- число календарных дней, на которое делится средний заработок, составляет 730 дн. (до 2011 г. деление производилось на число календарных дней, приходящихся на период, за который учитывается заработная плата) (ч. 3 ст. 14 Федерального закона N 255-ФЗ, пп. "г" п. 9 ст. 1 Федерального закона N 343-ФЗ, см. также п. 5 Письма ФСС РФ от 14.12.2010 N 02-03-17/05-13765).
Согласно п. 1 ст. 2 Федерального закона N 343-ФЗ за период до 01.01.2010 в средний заработок для исчисления пособий по временной нетрудоспособности включаются все виды выплат и иных вознаграждений в пользу застрахованного лица, на которые начисляются страховые взносы в ФСС РФ в соответствии с Федеральным законом N 212-ФЗ, и не превышают 415 000 руб. - предельную величину базы для начисления страховых взносов в ФСС РФ, установленную в 2010 г.
Таким образом, в данном случае для расчета пособия учитывается только заработная плата работника, начисленная ему за 10 месяцев 2010 г. Средний заработок работника составляет 200 000 руб. (20 000 руб. x 10 мес.) <*>. Средний дневной заработок работника равен 273,97 руб. (200 000 руб. / 730 дн.).
Поскольку стаж работника менее пяти лет, то размер дневного пособия определяется как 60% среднего дневного заработка (п. 3 ч. 1 ст. 7, ч. 4 ст. 14 Федерального закона N 255-ФЗ). В данном случае дневное пособие составляет 164,38 руб. (273,97 руб. x 60%).
Размер пособия по временной нетрудоспособности определяется путем умножения размера дневного пособия на число календарных дней, приходящихся на период нетрудоспособности (ч. 5 ст. 14 Федерального закона N 255-ФЗ).
Сумма пособия равна 821,9 руб. (164,38 руб. x 5 дн.).
С 2011 г. пособие по временной нетрудоспособности за первые три дня временной нетрудоспособности выплачивается за счет средств организации, а за остальной период начиная с четвертого дня временной нетрудоспособности - за счет средств бюджета ФСС РФ (п. 1 ч. 2 ст. 3 Федерального закона N 255-ФЗ) <**>.
Бухгалтерский учет
Расходы организации на выплату пособия по временной нетрудоспособности за первые три дня нетрудоспособности могут быть учтены в составе расходов по обычным видам деятельности (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).
Исходя из Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, для обобщения информации о расчетах с работниками организации по оплате труда (по всем видам оплаты труда, премиям, пособиям и другим выплатам) предназначен счет 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда". Пособие, начисленное за счет средств организации, отражается по дебету счета учета затрат на производство (например, счета 26 "Общехозяйственные расходы") в корреспонденции с кредитом счета 70. Начисление пособия по беременности и родам за счет средств ФСС РФ отражается на указанном счете в корреспонденции с дебетом счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", субсчет 69-1 "Расчеты по социальному страхованию".
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Сумма пособия по временной нетрудоспособности является доходом работника и подлежит обложению НДФЛ (п. 1 ст. 210, п. 1 ст. 217 Налогового кодекса РФ). Организация является налоговым агентом и обязана исчислить по ставке 13% сумму НДФЛ, удержать ее при выплате дохода работнику и уплатить в бюджет (п. 1 ст. 224, п. п. 1, 4 ст. 226 НК РФ).
В данной схеме исходим из предположения, что у работника нет права на получение стандартных налоговых вычетов, предусмотренных пп. 1, 2, 4 п. 1 ст. 218 НК РФ. Работник имеет право на получение стандартного налогового вычета в размере 400 руб. при условии представления работником в организацию соответствующего заявления (пп. 3 п. 1, п. 3 ст. 218 НК РФ).
Страховые взносы
На сумму пособия по временной нетрудоспособности не начисляются страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, на обязательное медицинское страхование, на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (п. 1 ч. 1 ст. 9 Федерального закона N 212-ФЗ, пп. 1 п. 1 ст. 20.2 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний").
Налог на прибыль организаций
Для целей налогообложения прибыли расходы организации по выплате пособия за первые три дня нетрудоспособности работника относятся к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией (пп. 48.1 п. 1 ст. 264 НК РФ).

┌───────────────────────────┬────────┬────────┬──────────┬────────────────┐
│    Содержание операций    │  Дебет │ Кредит │  Сумма,  │    Первичный   │
│                           │        │        │   руб.   │    документ    │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│                           │        │        │          │     Листок     │
│Начислено пособие по       │        │        │          │   нетрудоспо-  │
│временной                  │        │        │          │    собности,   │
│нетрудоспособности за счет │        │        │          │    Расчетно-   │
│средств организации        │        │        │          │    платежная   │
│(164,38 x 3)               │   20   │   70   │    493,14│    ведомость   │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│                           │        │        │          │     Листок     │
│Начислено пособие по       │        │        │          │   нетрудоспо-  │
│временной                  │        │        │          │    собности,   │
│нетрудоспособности за счет │        │        │          │    Расчетно-   │
│средств ФСС РФ             │        │        │          │    платежная   │
│(821,9 - 493,14)           │  69-1  │   70   │    328,76│    ведомость   │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Удержан НДФЛ <***>         │        │        │          │    Налоговая   │
│((821,9 - 400) x 13%)      │   70   │   68   │        55│    карточка    │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Выплачено пособие по       │        │        │          │                │
│временной                  │        │        │          │                │
│нетрудоспособности за      │        │        │          │    Расчетно-   │
│вычетом удержанного НДФЛ   │        │        │          │    платежная   │
│(821,9 - 55)               │   70   │   50   │     766,9│    ведомость   │
└───────────────────────────┴────────┴────────┴──────────┴────────────────┘

--------------------------------
<*> Согласно ч. 1.1 ст. 14 Федерального закона N 255-ФЗ, если рассчитанный средний заработок в расчете за полный календарный месяц ниже МРОТ, установленного федеральным законом на день наступления страхового случая, средний заработок, исходя из которого исчисляется пособие по временной нетрудоспособности, принимается равным МРОТ, установленному федеральным законом на день наступления страхового случая.
Федеральным законом N 255-ФЗ не определено, как именно в этом случае определять средний заработок в расчете на календарный месяц.
Отметим, что как в 2010 г., так и в 2011 г. организация при расчете пособий по временной нетрудоспособности должна руководствоваться Положением об особенностях порядка исчисления пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам, ежемесячного пособия по уходу за ребенком гражданам, подлежащим обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 15.06.2007 N 375. В настоящее время на сайте Минздравсоцразвития России размещен проект постановления Правительства РФ о внесении изменений в это Положение. Абзац 2 п. 15 Положения с учетом этих изменений предусматривает, что при расчете пособий исходя из МРОТ, установленного федеральным законом на день наступления страхового случая, средний дневной заработок определяется путем деления МРОТ, увеличенного в 24 раза, на 730.
Таким образом, организация может рассчитать средний дневной заработок исходя из среднего заработка работника в соответствии с ч. 3 ст. 14 Федерального закона N 255-ФЗ (путем деления на 730) и сравнить его со средним дневным заработком, рассчитанным по приведенной формуле исходя из МРОТ, установленного на дату наступления страхового случая (4330 руб.). Дневное пособие исчисляется исходя из большей суммы.
Возможно также сравнение МРОТ со средним месячным заработком. Произведем расчет среднего месячного заработка.
Средний месячный заработок составляет 8333,33 руб. (200 000 руб. / 24 мес.), что превышает МРОТ (4330 руб.).
Следовательно, работнику исчисляется пособие исходя из его среднего заработка.
<**> Начисление пособия по временной нетрудоспособности производится в течение 10 календарных дней со дня обращения застрахованного лица за его получением с необходимыми документами (листком нетрудоспособности), а выплата пособия осуществляется работодателем в ближайший после назначения пособия день, установленный для выплаты заработной платы (ч. 1 ст. 15 Федерального закона N 255-ФЗ).
<***> Напоминаем, что стандартный вычет предоставляется в отношении всех доходов работника, начисленных за текущий месяц.

Е.В.Фещенко
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
28.01.2011

Как отразить в учете организации (ООО) восстановление прибыли, распределенной в пользу участника (юридического лица) и не востребованной им в установленные сроки?
Согласно решению общего собрания участников, принятому в марте 2008 г., сумма дохода в виде части прибыли, причитающаяся этому участнику (дивиденды за 2007 г.), составила 100 000 руб. В установленный в уставе срок выплаты (в апреле 2008 г.) дивиденды выплачены не были, поскольку указанный участником расчетный счет находился в банке, у которого на момент выплаты дивидендов была отозвана лицензия.

Гражданско-правовые отношения
Общество вправе ежеквартально, раз в полгода или раз в год принимать решение о распределении своей чистой прибыли между участниками общества. Решение об определении части прибыли общества, распределяемой между участниками общества, принимается общим собранием участников общества. Часть прибыли общества, предназначенная для распределения между его участниками, распределяется пропорционально их долям в уставном капитале общества. Заметим, что иной порядок распределения прибыли может быть установлен уставом общества (п. п. 1, 2 ст. 28 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью").
Срок и порядок выплаты распределенной прибыли определяются уставом общества или решением общего собрания участников общества. Срок выплаты части распределенной прибыли общества не должен превышать 60 дней со дня принятия решения о распределении прибыли между участниками общества (п. 3 ст. 28 Федерального закона N 14-ФЗ).
Каждый участник общества обязан информировать своевременно общество об изменении своих данных. В случае непредставления участником общества информации об изменении сведений о себе общество не несет ответственность за причиненные в связи с этим убытки (п. 3 ст. 31.1 Федерального закона N 14-ФЗ). Таким образом, в данном случае организация не выплатила дивиденды по вине участника.
Согласно ст. 196 Гражданского кодекса РФ общий срок исковой давности составляет три года. Следовательно, по кредиторской задолженности перед участником, не получившим дивиденды, в рассматриваемой ситуации срок исковой давности истекает в апреле 2011 г. По данному вопросу см. Письмо УФНС России по г. Москве от 15.06.2010 N 16-15/062757@.
С 01.01.2011 ст. 28 Федерального закона N 14-ФЗ дополнена п. 4, согласно которому, в случае если в течение установленного уставом общества срока дивиденды не выплачены участнику общества и он не обратился с требованием об их выплате в течение последующих трех лет (если более продолжительный срок не установлен уставом общества), распределенная и не востребованная участником часть прибыли восстанавливается в составе нераспределенной прибыли общества (ч. 2 ст. 2 Федерального закона от 28.12.2010 N 409-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в части регулирования выплаты дивидендов (распределения прибыли)").
Заметим, что положения п. 4 ст. 28 Федерального закона N 14-ФЗ в редакции Федерального закона N 409-ФЗ применяются к требованиям, срок предъявления которых не истек до дня вступления в силу Федерального закона N 409-ФЗ - 31.12.2010 (ч. 3 ст. 4 Федерального закона N 409-ФЗ). В данном случае на указанную дату срок исковой давности по выплате дивидендов не истек, следовательно, организация применяет нормы п. 4 ст. 28 Федерального закона N 14-ФЗ.
Бухгалтерский учет
Объявление годовых дивидендов по результатам деятельности ООО за отчетный год признается событием после отчетной даты (п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "События после отчетной даты" (ПБУ 7/98), утвержденного Приказом Минфина России от 25.11.1998 N 56н). Годовые дивиденды, объявленные в установленном порядке по результатам работы ООО за отчетный год, отражаются в бухгалтерской отчетности в порядке, предусмотренном для событий после отчетной даты, свидетельствующих о возникших после отчетной даты хозяйственных условиях, в которых организация ведет свою деятельность (п. 5, абз. 2 п. 10 ПБУ 7/98). Согласно абз. 1 п. 10 ПБУ 7/98 такое событие раскрывается в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках. При этом в отчетном периоде никакие записи в бухгалтерском (синтетическом и аналитическом) учете не производятся. В бухгалтерском учете записи, отражающие начисление дивидендов, производятся в период их объявления (в данном случае - в марте 2008 г.) (абз. 4 п. 10 ПБУ 7/98).
Начисление дивидендов отражается по дебету счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" и кредиту счета 75 "Расчеты с учредителями", субсчет 75-2 "Расчеты по выплате доходов" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).
Восстановление прибыли, распределенной в пользу участника (юридического лица) и не востребованной им в установленные сроки, на наш взгляд, может отражаться записью по дебету счета 75, субсчет 75-2, и кредиту счета 84.
Налог на прибыль организаций
Суммы начисленных организацией дивидендов не учитываются в составе расходов при исчислении налога на прибыль (п. 1 ст. 270 Налогового кодекса РФ).
В целях исчисления налога на прибыль дивиденды признаются доходом участника (п. 1 ст. 250 НК РФ). При этом, если источником дохода является российская организация, она признается налоговым агентом и определяет сумму налога на прибыль в соответствии со ст. 275 НК РФ (п. 2 ст. 275 НК РФ). В общем случае налог исчисляется по ставке 9% (пп. 2 п. 3 ст. 284 НК РФ) <*>.
Удержание налога налоговым агентом производится в момент выплаты дивидендов, а перечисление в бюджет суммы удержанного налога - после его выплаты <**> (п. 4 ст. 287 НК РФ). Таким образом, налог на прибыль с невыплаченных дивидендов не удерживается.
Сумма прибыли, восстановленная в составе нераспределенной прибыли, не учитывается в составе доходов (пп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ).

┌───────────────────────────┬────────┬────────┬──────────┬────────────────┐
│    Содержание операций    │  Дебет │ Кредит │  Сумма,  │    Первичный   │
│                           │        │        │   руб.   │    документ    │
├───────────────────────────┴────────┴────────┴──────────┴────────────────┤
│                   Начисление дивидендов (март 2008 г.)                  │
├───────────────────────────┬────────┬────────┬──────────┬────────────────┤
│                           │        │        │          │   Выписка из   │
│                           │        │        │          │протокола общего│
│Отражена задолженность     │        │        │          │    собрания    │
│перед участником в сумме   │        │        │          │ участников ООО,│
│причитающихся ему          │        │        │          │  Бухгалтерская │
│дивидендов                 │   84   │  75-2  │   100 000│     справка    │
├───────────────────────────┴────────┴────────┴──────────┴────────────────┤
│    Восстановление прибыли в составе нераспределенной (апрель 2011 г.)   │
├───────────────────────────┬────────┬────────┬──────────┬────────────────┤
│Отражено восстановление    │        │        │          │                │
│части прибыли, не          │        │        │          │  Бухгалтерская │
│востребованной участником  │  75-2  │   84   │   100 000│     справка    │
└───────────────────────────┴────────┴────────┴──────────┴────────────────┘

--------------------------------
<*> Заметим, что сумма налога на прибыль исчисляется по ставке 0% с дивидендов, распределенных в пользу организации, которая в течение не менее 365 дней непрерывно владеет на праве собственности не менее чем 50% вкладом (долей) в уставном капитале выплачивающей дивиденды организации или депозитарными расписками, дающими право на получение дивидендов в сумме, соответствующей не менее 50% общей суммы выплачиваемых организацией дивидендов (пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ).
<**> С 01.01.2011 перечисление удержанного налога в бюджет производится не позднее дня, следующего за днем выплаты. Напомним, что в 2008 г. перечисление удержанной суммы налога производилось в течение 10 дней со дня выплаты дохода (п. 4 ст. 287 НК РФ, пп. "б" п. 32 ст. 2 Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с урегулированием задолженности по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов и некоторых иных вопросов налогового администрирования").

Н.В.Чаплыгина
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
31.01.2011

Как отражаются в учете организации приобретение и ввод в эксплуатацию сейфа стоимостью менее 40 000 руб. в январе 2011 г.?
Договорная стоимость сейфа - 35 400 руб. (в том числе НДС 5400 руб.). Срок полезного использования сейфа для целей бухгалтерского учета установлен равным 22 годам на основании Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1; начисление амортизации производится линейным способом.

Бухгалтерский учет
Сейф принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основного средства (ОС) по первоначальной стоимости (п. п. 4, 5, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н). В рассматриваемом случае первоначальной стоимостью сейфа признается договорная стоимость сейфа (за исключением НДС) (абз. 3, 8 п. 8 ПБУ 6/01).
Фактические затраты на приобретение сейфа отражаются по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-4 "Приобретение объектов основных средств", в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).
Первоначальная стоимость сейфа, введенного в эксплуатацию и оформленного в установленном порядке, списывается со счета 08, субсчет 08-4, в дебет счета 01 "Основные средства" (Инструкция по применению Плана счетов).
Стоимость сейфа погашается посредством начисления амортизации (п. 17 ПБУ 6/01). При линейном способе начисления амортизации годовая сумма амортизационных отчислений по объекту ОС определяется исходя из первоначальной стоимости данного объекта и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта. В течение отчетного года амортизационные отчисления по введенному в эксплуатацию сейфу начисляются ежемесячно в размере 1/12 годовой суммы (п. 18, абз. 2, 5 п. 19 ПБУ 6/01).
Суммы начисленной амортизации отражаются в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм на счете 02 "Амортизация основных средств" (п. 25 ПБУ 6/01, Инструкция по применению Плана счетов). В данном случае начисление амортизации отражается записью, например, по дебету счета 26 "Общехозяйственные расходы" и кредиту счета 02.
На основании п. п. 5, 8, 16 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, амортизационные отчисления признаются расходами по обычным видам деятельности.
Налог на добавленную стоимость (НДС)
Предъявленную сумму НДС организация принимает к вычету после принятия сейфа на учет в составе ОС при наличии счета-фактуры поставщика (пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ, см. также консультацию советника государственной гражданской службы РФ 2 класса К.В. Анатолити от 04.06.2009).
Налог на прибыль организаций
С 01.01.2011 в целях гл. 25 НК РФ амортизируемым признается имущество, который находится у налогоплательщика на праве собственности, используется им для извлечения дохода и стоимость которого погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 руб. (абз. 1 п. 1 ст. 256 НК РФ, п. 19 ст. 2 Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с урегулированием задолженности по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов и некоторых иных вопросов налогового администрирования").
В соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость ОС определяется как сумма расходов на его приобретение за вычетом НДС.
Поскольку в рассматриваемой ситуации расходы на приобретение сейфа меньше 40 000 руб., то сейф не может быть признан амортизируемым имуществом в налоговом учете и его стоимость включается в состав материальных расходов на дату ввода в эксплуатацию (пп. 3 п. 1, п. 4 ст. 254 НК РФ).
Применение ПБУ 18/02
В данном случае в бухгалтерском учете стоимость сейфа учитывается в расходах через амортизационные отчисления начиная с месяца, следующего за месяцем ввода этого объекта ОС в эксплуатацию. При этом в налоговом учете стоимость сейфа включается единовременно в состав материальных расходов на дату ввода в эксплуатацию.
Следовательно, в месяце ввода сейфа в эксплуатацию возникают налогооблагаемая временная разница (НВР) и соответствующее ей отложенное налоговое обязательство (ОНО) (п. п. 12, 15 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).
По мере начисления амортизации в бухгалтерском учете указанные НВР и ОНО уменьшаются (погашаются) (п. 18 ПБУ 18/02).
Возникновение ОНО отражается по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" в корреспонденции со счетом 77 "Отложенные налоговые обязательства" (Инструкция по применению Плана счетов). Уменьшение (погашение) ОНО отражается обратными записями по указанным счетам по мере начисления амортизации по сейфу в бухгалтерском учете.

┌───────────────────────────┬────────┬────────┬──────────┬────────────────┐
│    Содержание операций    │  Дебет │ Кредит │  Сумма,  │    Первичный   │
│                           │        │        │   руб.   │    документ    │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Отражены вложения в        │        │        │          │   Отгрузочные  │
│приобретенный сейф         │        │        │          │    документы   │
│(35 400 - 5400)            │  08-4  │   60   │    30 000│   поставщика   │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Отражена сумма "входного"  │        │        │          │                │
│НДС, предъявленного        │        │        │          │                │
│поставщиком                │  19-1  │   60   │     5 400│  Счет-фактура  │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Сумма "входного" НДС       │        │        │          │                │
│принята к вычету           │ 68-НДС │  19-1  │     5 400│  Счет-фактура  │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│                           │        │        │          │  Акт о приеме- │
│                           │        │        │          │передаче объекта│
│                           │        │        │          │    основных    │
│                           │        │        │          │     средств,   │
│                           │        │        │          │   Инвентарная  │
│                           │        │        │          │ карточка учета │
│Сейф принят к учету в      │        │        │          │     объекта    │
│составе ОС                 │   01   │  08-4  │    30 000│основных средств│
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Отражено ОНО               │        │        │          │  Бухгалтерская │
│(30 000 x 20%)             │  68-пр │   77   │     6 000│ справка-расчет │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Перечислена оплата сейфа   │        │        │          │Выписка банка по│
│поставщику                 │   60   │   51   │    35 400│расчетному счету│
├───────────────────────────┴────────┴────────┴──────────┴────────────────┤
│   Ежемесячно начиная с месяца, следующего за месяцем принятия сейфа к   │
│   учету, до полного погашения стоимости сейфа или списания его с учета  │
├───────────────────────────┬────────┬────────┬──────────┬────────────────┤
│Отражено начисление        │        │        │          │                │
│амортизации по объекту ОС  │        │        │          │  Бухгалтерская │
│(30 000 / 22 / 12)         │   26   │   02   │    113,64│ справка-расчет │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Уменьшено (погашено) ОНО   │        │        │          │  Бухгалтерская │
│(113,64 x 20%)             │   77   │  68-пр │     22,73│ справка-расчет │
└───────────────────────────┴────────┴────────┴──────────┴────────────────┘

Г.Г.Джамалова
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
03.02.2011

Как отразить в учете организации, уплачивающей ЕНВД, продажу земельного участка, учтенного в составе основных средств (ОС)?
Организация осуществляет деятельность, подпадающую под действие системы налогообложения в виде ЕНВД. В связи с необходимостью пополнения оборотных средств организация решила продать один из принадлежащих ей земельных участков, ранее приобретенный у юридического лица. В январе на основании договора купли-продажи участок передан покупателю, в этом же месяце документы поданы на государственную регистрацию. В марте получено свидетельство о регистрации перехода права собственности и покупатель перечислил денежные средства на расчетный счет организации в сумме 10 000 000 руб., полностью погасив свою задолженность перед продавцом. Первоначальная стоимость участка, сформированная в бухгалтерском учете организации, составляет 8 750 000 руб., цена приобретения участка для целей налогообложения прибыли - 8 735 000 руб.

Гражданско-правовые отношения
Земельные участки являются объектами земельных отношений (пп. 2 п. 1 ст. 6 Земельного кодекса РФ).
По определению, данному в п. 1 ст. 130 Гражданского кодекса РФ, земельные участки относятся к объектам недвижимости.
Сделки с землей, а также с другим недвижимым имуществом подлежат государственной регистрации в порядке, предусмотренном ст. 131 ГК РФ и Федеральным законом от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним". Государственная регистрация возникновения и перехода прав на недвижимое имущество удостоверяется свидетельством о государственной регистрации прав (п. 3 ст. 131 ГК РФ, п. 1 ст. 14 Федерального закона N 122-ФЗ).
По общему правилу, как указывается в п. 2 ст. 223 ГК РФ, право собственности на недвижимое имущество возникает у приобретателя с момента государственной регистрации.
Как и в случае обычного договора купли-продажи, при сделках с земельными участками, находящимися в частной собственности физических и юридических лиц, цена отчуждаемого земельного участка, а также порядок ее уплаты определяются по соглашению сторон (п. 4 ст. 421, п. 1 ст. 555 ГК РФ).
В данном случае договором купли-продажи предусмотрена оплата покупателем земельного участка в размере полной его стоимости после оформления в установленном порядке прав собственности покупателя на участок (п. 1 ст. 486 ГК РФ).
Единый налог на вмененный доход (ЕНВД)
Уплата организациями ЕНВД предполагает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль (в отношении прибыли, полученной от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество организаций (в отношении имущества, используемого для ведения предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом) и НДС (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения и осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом) (абз. 1, 3 п. 4 ст. 346.26 Налогового кодекса РФ).
Под налогообложение ЕНВД подпадают только те виды предпринимательской деятельности, которые перечислены в п. 2 ст. 346.26 НК РФ. Этот перечень является закрытым. Продажа собственного имущества, ранее приобретенного не для дальнейшей реализации (в том числе ОС), не поименована в п. 2 ст. 346.26 НК РФ. Следовательно, операция реализации земельного участка не подлежит обложению ЕНВД. В подобном случае организация обязана исчислить и уплатить налоги в соответствии с общим режимом налогообложения.
Такой же позиции придерживаются Минфин России и налоговые органы (Письма Минфина России от 16.11.2010 N 03-11-06/3/159, от 12.07.2010 N 03-11-06/3/102, от 02.04.2010 N 03-11-06/3/50, от 12.02.2008 N 03-11-04/3/59, а также УФНС России по г. Москве от 04.06.2008 N 18-11/053647@, от 20.06.2007 N 18-11/057885@) <*>.
Налог на добавленную стоимость (НДС)
Согласно пп. 6 п. 2 ст. 146 НК РФ операции по реализации земельных участков НДС не облагаются.
Бухгалтерский учет
Земельный участок, приобретенный не с целью перепродажи, удовлетворяет условиям, перечисленным в п. 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, и принимается к учету в составе ОС (п. 5 ПБУ 6/01).
В соответствии с п. 17 ПБУ 6/01 земельные участки в бухгалтерском учете не амортизируются, так как их потребительские свойства с течением времени не изменяются.
Доходы от продажи земельного участка как объекта ОС признаются в составе прочих доходов организации (п. 31 ПБУ 6/01, п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н), что отражается записью до дебету счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" в корреспонденции со счетом 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).
Доходы от продажи принимаются к бухгалтерскому учету в размере договорной стоимости земельного участка на дату перехода права собственности на земельный участок к покупателю (в данном случае это дата внесения соответствующей записи в Единый государственный реестр прав на недвижимое имущество и сделок с ним) (п. 30 ПБУ 6/01, п. п. 10.1, 16 ПБУ 9/99).
Балансовая стоимость земельного участка подлежит списанию со счета 01 "Основные средства" в дебет счета 91, субсчет 91-2 "Прочие расходы", как прочий расход (п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, п. п. 29, 31 ПБУ 6/01).
Налог на прибыль организаций
Для целей налогообложения прибыли доход от реализации земельного участка организация признает в размере выручки от реализации на дату перехода права собственности на участок к покупателю, т.е. на дату государственной регистрации перехода указанного права (п. 1 ст. 39, п. 1 ст. 249, п. 3 ст. 271 НК РФ, см. также Письмо Минфина России от 28.09.2006 N 07-05-06/241) <**>.
Так же как и в бухгалтерском, в налоговом учете земельные участки не подлежат амортизации (п. 2 ст. 256 НК РФ). Следовательно, исходя из пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль организация вправе уменьшить доходы от продажи земельного участка на цену приобретения этого участка, исчисленную по правилам гл. 25 НК РФ (см. также Письма Минфина России от 07.11.2007 N 03-03-06/1/781, от 17.07.2007 N 03-03-06/1/488).

┌───────────────────────────┬────────┬────────┬──────────┬────────────────┐
│    Содержание операций    │  Дебет │ Кредит │  Сумма,  │    Первичный   │
│                           │        │        │   руб.   │    документ    │
├───────────────────────────┴────────┴────────┴──────────┴────────────────┤
│                                  В марте                                │
├───────────────────────────┬────────┬────────┬──────────┬────────────────┤
│                           │        │        │          │  Акт о приеме- │
│Признан прочий доход от    │        │        │          │передаче объекта│
│продажи земельного участка │   62   │  91-1  │10 000 000│основных средств│
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│                           │        │        │          │  Акт о приеме- │
│Признан прочий расход при  │        │        │          │передаче объекта│
│продаже земельного участка │  91-2  │   01   │ 8 750 000│основных средств│
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Получена плата за проданный│        │        │          │Выписка банка по│
│земельный участок          │   51   │   62   │10 000 000│расчетному счету│
└───────────────────────────┴────────┴────────┴──────────┴────────────────┘

--------------------------------
<*> Заметим, что существует противоположная позиция, согласно которой разовая продажа объекта ОС не является видом предпринимательской деятельности и обязанность платить налог на прибыль не возникает. Эта точка зрения основывается на том, что согласно ст. 2 ГК РФ одним из признаков предпринимательской деятельности является ее систематичность. При разовой продаже объекта ОС этот принцип, очевидно, не соблюдается.
<**> Существует и иная точка зрения по поводу момента признания доходов от реализации земельных участков. В Письмах от 28.04.2010 N 03-03-06/1/301, от 08.11.2006 N 03-03-04/1/733, от 03.07.2006 N 03-03-04/1/554 Минфин России утверждает, что у продавцов объектов недвижимости возникает обязанность по уплате налога на прибыль с момента подачи документов на регистрацию. С учетом того, что позиция Минфина противоречива, а арбитражные суды поддерживают налогоплательщиков, признающих доходы от реализации недвижимого имущества в момент государственной регистрации перехода права собственности (Постановления ФАС Поволжского округа от 22.07.2008 N А65-26844/07, от 22.09.2006 по делу N А55-37266/05-22, ФАС Западно-Сибирского округа от 05.09.2007 N Ф04-5962/2007(37734-А45-40) (п. 1)), в данной схеме исходим из предположения, что организация приняла решение признавать доходы и расходы от продажи земельного участка на дату государственной регистрации права собственности покупателя.

В.Ю.Баринов
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
03.02.2011

Как отразить в учете саморегулируемой организации, основанной на членстве лиц, осуществляющих подготовку проектной документации, проценты, начисляемые на средства компенсационного фонда, размещенные на депозитном счете в банке?
По условиям договора с банком средства компенсационного фонда размещены под 6% годовых, ежегодно 31 декабря сумма начисленных в календарном году процентов присоединяется к сумме депозитного вклада. Сумма процентов, начисленных за декабрь, составила 50 959 руб., а за весь календарный год - 600 000 руб. Саморегулируемая организация применяет нормы Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н.

Гражданско-правовые отношения
Согласно п. 2 ст. 55.3, п. 2 ч. 1 ст. 55.4 Градостроительного кодекса РФ наличие компенсационного фонда в установленном законодательством размере является условием приобретения некоммерческой организацией статуса саморегулируемой организации (СРО), основанной на членстве лиц, осуществляющих подготовку проектной документации. Выплаты из средств компенсационного фонда СРО возможны исключительно в случаях, перечисленных в ч. 3 ст. 55.16 ГрК РФ.
В целях сохранения и увеличения размера компенсационного фонда СРО средства этого фонда размещаются в депозиты и (или) депозитные сертификаты в российских кредитных организациях (ч. 4 ст. 55.16 ГрК РФ).
По договору банковского вклада (депозита) одна сторона (банк), принявшая поступившую от другой стороны (вкладчика) или поступившую для нее денежную сумму (вклад), обязуется возвратить сумму вклада и выплатить проценты на нее на условиях и в порядке, предусмотренных договором (п. 1 ст. 834 Гражданского кодекса РФ).
Бухгалтерский учет
Некоммерческие организации (в том числе СРО) ведут бухгалтерский учет в порядке, установленном законодательством Российской Федерации (п. 1 ст. 32 Федерального закона от 12.01.1996 N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях").
Проценты по депозиту, начисляемые банком, являются прочими доходами организации и могут признаваться в учете ежемесячно (абз. 2 п. 1, п. п. 7, 10.1, 16 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н).
Начисленные за истекший месяц проценты по депозиту отражаются по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" в корреспонденции с кредитом счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н). Ежемесячно (заключительными оборотами) сальдо прочих доходов и расходов списывается со счета 91, субсчет 91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов", на счет 99 "Прибыли и убытки". Заключительной записью декабря сумма чистой прибыли (убытка) отчетного года списывается со счета 99 в кредит (дебет) счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" (Инструкция по применению Плана счетов).
Записью от 31 декабря сумма начисленных за год процентов по депозиту, присоединенных банком к сумме депозитного вклада, списывается со счета 76 в дебет счета 58 "Финансовые вложения" <*>. Одновременно в бухгалтерском учете отражается увеличение компенсационного фонда на сумму процентов, начисленных за год и присоединенных ко вкладу. При этом производится запись по дебету счета 84 и кредиту счета 82 "Резервный капитал" (на котором может отражаться размер компенсационного фонда СРО).
Налог на прибыль организаций
Проценты по договорам банковского вклада включаются во внереализационные доходы в целях налогообложения прибыли (п. 6 ст. 250 Налогового кодекса РФ). В рассматриваемой ситуации проценты по вкладу увеличивают компенсационный фонд СРО. Тем не менее основания для невключения данной суммы в налоговую базу по налогу на прибыль отсутствуют, так как данный вид целевых поступлений не поименован в перечне, приведенном в п. 2 ст. 251 НК РФ. По данному вопросу см. также Письмо Минфина России от 08.11.2010 N 03-03-06/4/108.

┌───────────────────────────┬────────┬────────┬──────────┬────────────────┐
│    Содержание операций    │  Дебет │ Кредит │  Сумма,  │    Первичный   │
│                           │        │        │   руб.   │    документ    │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Начислены проценты по      │        │        │          │                │
│депозитному вкладу за      │        │        │          │  Бухгалтерская │
│декабрь <**>               │   76   │  91-1  │    50 959│     справка    │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Списано сальдо прочих      │        │        │          │                │
│доходов и расходов (без    │        │        │          │                │
│учета иных прочих доходов и│        │        │          │  Бухгалтерская │
│расходов) <**>             │  91-9  │   99   │    50 959│     справка    │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Отражен условный расход по │        │        │          │                │
│налогу на прибыль (без     │        │        │          │                │
│учета иных доходов и       │        │        │          │                │
│расходов) <**>, <***>      │        │        │          │  Бухгалтерская │
│(50 959 x 20%)             │   99   │   68   │    10 192│ справка-расчет │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Проценты по вкладу за      │        │        │          │                │
│истекший календарный год   │        │        │          │  Бухгалтерская │
│присоединены ко вкладу     │   58   │   76   │   600 000│     справка    │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Отражена чистая прибыль за │        │        │          │                │
│год (без учета иных доходов│        │        │          │                │
│и расходов)                │        │        │          │  Бухгалтерская │
│(600 000 - 600 000 x 20%)  │   99   │   84   │   480 000│     справка    │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Отражено увеличение        │        │        │          │                │
│компенсационного фонда на  │        │        │          │  Бухгалтерская │
│сумму процентов по вкладу  │   84   │   82   │   600 000│     справка    │
└───────────────────────────┴────────┴────────┴──────────┴────────────────┘

--------------------------------
<*> Денежные средства, внесенные на депозитный вклад, могут также учитываться на субсчете 55-3 "Депозитные счета" счета 55 "Специальные счета в банках" (Инструкция по применению Плана счетов). Если сумма вклада учитывается СРО на счете 55, субсчет 55-3, то и присоединенные ко вкладу проценты относятся на этот субсчет.
В любом случае в бухгалтерской отчетности средства депозитного вклада, включая сумму присоединенных ко вкладу процентов, отражаются в составе финансовых вложений, поскольку отвечают требованиям, установленным в п. п. 2, 3 Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденного Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н.
<**> Аналогичные бухгалтерские записи производятся ежемесячно.
<***> Условным расходом по налогу на прибыль признают сумму налога на прибыль, определяемую исходя из бухгалтерской прибыли и отраженную в бухгалтерском учете независимо от суммы налогооблагаемой прибыли (п. 20 ПБУ 18/02). При отсутствии постоянных разниц, вычитаемых временных разниц и налогооблагаемых временных разниц, которые влекут за собой возникновение постоянных налоговых обязательств (активов), отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств, условный расход по налогу на прибыль равен текущему налогу на прибыль (абз. 2 п. 21 ПБУ 18/02).

Е.А.Кондрашкина
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
04.02.2011