Title: О МАТЕРИАЛАХ ИЗ ИК "КОНСУЛЬТАНТБУХГАЛТЕР", ИБ "ФИНАНСИСТ",
Author: KB-SelyavinaIN
Last saved by: zyudina
Company: НПО "ВМИ"

Схемы корреспонденций счетов

Подборка по материалам ИБ "Корреспонденция счетов"
справочной правовой системы КонсультантПлюс

Как отразить в учете имущество, выявленное при проведении инвентаризации, если это имущество может использоваться в качестве основного средства (ОС) после доведения его до состояния, пригодного к использованию (ремонта)?
В результате инвентаризации на складе выявлено производственное оборудование, требующее ремонта. Принято решение отремонтировать оборудование и использовать его в производстве. Рыночная стоимость оборудования составляет 100 000 руб., фактический износ оборудования - 30%. Стоимость ремонта и наладки оборудования, проведенных сторонней организацией, составила 23 600 руб., в том числе НДС 3600 руб. Оборудование относится к третьей амортизационной группе.

Бухгалтерский учет
При инвентаризации проводится проверка наличия, состояния и оценки имущества и обязательств. Целью проведения инвентаризации является обеспечение достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности (п. 1 ст. 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", п. 26 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н).
Выявленное при инвентаризации неучтенное имущество приходуется по рыночной стоимости. На сумму рыночной стоимости имущества увеличиваются прочие доходы организации (пп. "а" п. 28 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, п. 5.1 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49).
В данном случае выявлено оборудование, которое будет использоваться в производстве после доведения его до состояния, пригодного к использованию, т.е. будет использоваться в качестве объекта ОС (п. 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н).
Оборудование принимается в состав ОС по первоначальной стоимости, которую в данном случае формируют рыночная стоимость оборудования, а также расходы, связанные с доведением оборудования до состояния, пригодного к использованию (стоимость ремонта и наладки без учета НДС).
Рыночная стоимость оборудования определяется в порядке, установленном п. 29 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н. При этом могут быть использованы доступные организации данные о ценах на аналогичное оборудование либо данные экспертного заключения об оценке стоимости оборудования, проведенной оценщиком.
Заметим, что согласно п. 36 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств неучтенные объекты ОС, выявленные при проведении инвентаризации, принимаются к бухгалтерскому учету по текущей рыночной стоимости и отражаются по дебету счета учета ОС в корреспонденции со счетом прибылей и убытков в качестве прочих доходов.
На наш взгляд, указанный порядок учета применим только в случаях, когда выявленный объект уже фактически используется в качестве ОС или для начала использования объекта не требуется дополнительных затрат.
В рассматриваемой ситуации необходимо осуществить доведение объекта до состояния, пригодного к использованию, следовательно, оприходование выявленного объекта следует отразить по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-4 "Приобретение объектов основных средств", в корреспонденции с кредитом счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).
В дебет счета 08, субсчет 08-4, относится также стоимость ремонта и наладки оборудования, проведенных сторонней организацией (без учета НДС).
Сформированная на счете 08, субсчет 08-4, первоначальная стоимость готового к эксплуатации оборудования списывается в дебет счета 01 "Основные средства".
При принятии оборудования к учету устанавливается срок его полезного использования - период времени, в течение которого объект будет использоваться организацией в деятельности, приносящей доход (абз. 7 п. 4, п. 20 ПБУ 6/01). Этот срок устанавливается с учетом фактического износа оборудования, определенного комиссией по инвентаризации (Указания по заполнению формы N ИНВ-1, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 N 88) <*>. В целях бухгалтерского учета срок полезного использования объекта ОС может устанавливаться на основании Классификации объектов основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1, с учетом суммы фактического износа. По новым объектам ОС, относящимся к третьей амортизационной группе, срок полезного использования устанавливают свыше трех лет до пяти лет включительно. Следовательно, срок полезного использования оборудования в данном случае может быть установлен равным 42 месяцам (5 лет x 12 мес. x (100% - 30%)).
Документальное оформление
Выявленный объект заносится в Инвентаризационную опись основных средств (унифицированная форма N ИНВ-1), а также в Сличительную ведомость результатов инвентаризации основных средств (унифицированная форма N ИНВ-18, утвержденная Постановлением Госкомстата России N 88). В ведомости и описи указываются данные, характеризующие выявленный объект и его технические показатели, а также указывается рыночная стоимость объекта (п. п. 3.3, 4.1 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, Указания по заполнению формы N ИНВ-18, Указания по заполнению формы N ИНВ-1).
Данные о рыночной стоимости оборудования должны подтверждаться документально либо путем проведения независимой оценки (п. 23 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации).
Согласно Указаниям по заполнению формы N ИНВ-1 при оприходовании выявленного при инвентаризации объекта оформляется соответствующий акт, в котором указываются первоначальная стоимость объекта, определенная с учетом рыночных цен, и сумма износа, определенная по техническому состоянию объекта.
Считаем, что таким актом может являться Акт о приеме-передаче объекта основных средств (унифицированная форма N ОС-1, утвержденная Постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 N 7), в котором на момент оприходования выявленного оборудования указываются его рыночная стоимость и фактический износ (справочно в разд. 3 Акта). Кроме того, указывается на необходимость ремонта оборудования (на третьей странице Акта по форме N ОС-1 в заключении комиссии по приемке объекта).
В данном случае Акт по форме N ОС-1 составляется в одном экземпляре, разд. 1 Акта, а также данные об организации-сдатчике не заполняются (Указания по заполнению Акта по форме N ОС-1).
После окончания ремонта в разд. 2 Акта указывается первоначальная стоимость, определенная на основании рыночной цены выявленного имущества, а также затрат на его доведение до состояния, пригодного к использованию. Срок полезного использования устанавливается с учетом фактического износа объекта, определяемого по его техническому состоянию.
На основании указанного Акта по форме N ОС-1 открывается Инвентарная карточка учета объекта основных средств по форме N ОС-6.
Затраты, связанные с доведением объекта до состояния, пригодного к использованию, отражаются в учете на основании акта приемки выполненных работ, подписанного с организацией - исполнителем работ. Акт составляется в произвольной форме, но должен содержать все обязательные для первичных документов реквизиты, предусмотренные п. 2 ст. 9 Федерального закона N 129-ФЗ.
Налог на прибыль организаций
Согласно абз. 2 п. 1 ст. 257 Налогового кодекса РФ первоначальная стоимость ОС, полученного безвозмездно либо выявленного в результате инвентаризации, определяется как сумма, в которую оценено данное имущество в соответствии с п. п. 8, 20 ст. 250 НК РФ.
Пункт 20 ст. 250 НК РФ относит стоимость имущества, выявленного при инвентаризации, к внереализационным доходам, но не содержит самого порядка определения этой стоимости.
Согласно п. 8 ст. 250 НК РФ при получении имущества безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений ст. 105.3 НК РФ, но не ниже определяемой в соответствии с гл. 25 НК РФ остаточной стоимости - по амортизируемому имуществу и не ниже затрат на производство (приобретение) - по иному имуществу. Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком - получателем имущества (работ, услуг) документально или путем проведения независимой оценки.
Считаем, что исходя из совокупности норм, содержащихся в абз. 2 п. 1 ст. 257, п. п. 8, 20 ст. 250 и п. 5 ст. 274 НК РФ, сумму дохода в виде стоимости имущества, выявленного при инвентаризации, а также саму стоимость такого имущества для целей налогового учета следует определять исходя из рыночной стоимости выявленного при инвентаризации имущества.
Аналогичной точки зрения придерживается и Минфин России (Письма от 29.12.2009 N 03-03-06/1/829, от 25.03.2010 N 03-03-06/1/189).
Стоимость объекта ОС, выявленного при инвентаризации, в налоговом учете учитывается в расходах через начисление амортизации в общеустановленном порядке (ст. ст. 258, 259, пп. 3 п. 2 ст. 253 НК РФ).
Особого порядка определения срока полезного использования ОС, выявленных при инвентаризации, гл. 25 НК РФ не содержит. Выявленное имущество включается в состав той амортизационной группы, к которой оно относится по Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы (п. 1 ст. 258 НК РФ).
В случае если выявленное при инвентаризации имущество ранее находилось в эксплуатации, при определении его срока полезного использования организация, на наш взгляд, вправе учесть степень фактического износа имущества аналогично норме, предусмотренной для приобретения объектов ОС, бывших в употреблении, у третьих лиц (п. 7 ст. 258 НК РФ). К выводу о правомерности такого подхода пришел ФАС Московского округа в Постановлении от 11.06.2009 N КА-А40/4753-09.
По мнению Минфина России, а также налоговых органов, для целей применения нормы п. 7 ст. 258 НК РФ данные о периоде эксплуатации приобретенного имущества должны быть подтверждены документально (п. 2 Письма Минфина России от 23.09.2009 N 03-03-06/1/608, Письма Минфина России от 04.05.2005 N 03-03-01-04/1/209, УФНС России по г. Москве от 15.06.2010 N 16-15/062760@). В случае если срок эксплуатации ОС не может быть подтвержден документально, срок полезного использования по такому ОС устанавливается в общем порядке (п. 1 Письма Минфина России от 16.07.2009 N 03-03-06/2/141).
На наш взгляд, данные, подтверждающие срок фактической эксплуатации имущества, выявленного при инвентаризации, могут быть взяты из первичных документов, составленных инвентаризационной комиссией при оприходовании выявленного объекта ОС (Акта по форме N ОС-1). Соответственно, срок полезного использования по оборудованию, относящемуся к третьей амортизационной группе и имеющему фактический износ 30%, может быть, как и в бухгалтерском учете, установлен равным 42 месяцам (5 лет x 12 мес. x (100% - 30%)).
При этом заметим, что данная позиция может привести к спорам с налоговыми органами.
Амортизационную премию, предусмотренную п. 9 ст. 258 НК РФ, по имуществу, выявленному при инвентаризации, организация применять не вправе (Письмо Минфина России N 03-03-06/1/829).
Налог на добавленную стоимость (НДС)
Организация имеет право на налоговый вычет суммы НДС, предъявленной организацией, проводившей ремонт и наладку оборудования, в момент принятия на учет выполненных работ (п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ).

┌───────────────────────────┬────────┬────────┬──────────┬────────────────┐
│    Содержание операций    │  Дебет │ Кредит │  Сумма,  │    Первичный   │
│                           │        │        │   руб.   │    документ    │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│                           │        │        │          │  Сличительная  │
│Отражена стоимость         │        │        │          │    ведомость   │
│оборудования, выявленного  │        │        │          │   результатов  │
│при инвентаризации и       │        │        │          │ инвентаризации │
│требующего ремонта         │  08-4  │  91-1  │   100 000│основных средств│
├───────────────────────────┴────────┴────────┴──────────┴────────────────┤
│                      Ремонт и наладка оборудования                      │
├───────────────────────────┬────────┬────────┬──────────┬────────────────┤
│                           │        │        │          │  Акт приемки-  │
│Приняты работы по ремонту и│        │        │          │    передачи    │
│наладке оборудования       │        │        │          │   выполненных  │
│(23 600 - 3600)            │  08-4  │   60   │    20 000│      работ     │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Отражена сумма НДС по      │        │        │          │                │
│выполненным работам        │   19   │   60   │     3 600│  Счет-фактура  │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Принят к вычету НДС по     │        │        │          │                │
│выполненным работам        │   68   │   19   │     3 600│  Счет-фактура  │
├───────────────────────────┴────────┴────────┴──────────┴────────────────┤
│                    Принятие оборудования в состав ОС                    │
├───────────────────────────┬────────┬────────┬──────────┬────────────────┤
│Отремонтированное          │        │        │          │                │
│оборудование принято на    │        │        │          │  Акт о приеме- │
│учет в составе ОС          │        │        │          │передаче объекта│
│(100 000 + 20 000)         │   01   │  08-4  │   120 000│основных средств│
├───────────────────────────┴────────┴────────┴──────────┴────────────────┤
│    Ежемесячно до окончания срока полезного использования оборудования   │
│            либо списания оборудования с бухгалтерского учета            │
├───────────────────────────┬────────┬────────┬──────────┬────────────────┤
│Начислена амортизация по   │        │        │          │                │
│оборудованию               │        │        │          │  Бухгалтерская │
│(120 000 / 42)             │   20   │   02   │     2 857│ справка-расчет │
└───────────────────────────┴────────┴────────┴──────────┴────────────────┘

--------------------------------
<*> Срок полезного использования, определенный организацией при принятии оборудования к бухгалтерскому учету, признается оценочным значением и подлежит пересмотру на предмет его изменения исходя из оценки существующего положения дел в организации, ожидаемых будущих выгод и обязательств (п. 20 ПБУ 6/01, п. п. 2, 3, 4 Положения по бухгалтерскому учету "Изменения оценочных значений" (ПБУ 21/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н).

Ю.С.Орлова
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
14.03.2012

Как отражаются в учете организации расходы на НИОКР, выполненные собственными силами, если НИОКР не дали положительного результата? НИОКР начаты и завершены в 2012 г.
В апреле завершены НИОКР, не давшие положительного результата. Затраты на выполнение НИОКР за февраль - апрель составили 250 000 руб. Основные средства, задействованные при выполнении НИОКР, в иной производственной деятельности организации не использовались. Доходы и расходы для целей налогообложения прибыли организация определяет методом начисления.

Бухгалтерский учет
Расходы на НИОКР признаются в бухгалтерском учете в качестве вложений во внеоборотные активы ежемесячно по мере их осуществления (п. п. 2, 5 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы" ПБУ 17/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 115н).
К расходам на НИОКР относятся все фактические расходы, связанные с выполнением данных работ (п. 9 ПБУ 17/02). В рассматриваемой ситуации фактические расходы, связанные с выполнением НИОКР, отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-8 "Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ", в корреспонденции с кредитом счетов 10 "Материалы", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", 02 "Амортизация основных средств" и др. (п. 9 ПБУ 17/02, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).
В данном случае проведенные НИОКР не дали положительного результата. В этом случае расходы на НИОКР в бухгалтерском учете включаются в состав прочих расходов в месяце их завершения. При этом в учете производится запись по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", в корреспонденции с кредитом счета 08, субсчет 08-8 (п. 7 ПБУ 17/02, Инструкция по применению Плана счетов).
Налог на прибыль организаций
В целях гл. 25 Налогового кодекса РФ расходами на НИОКР признаются расходы, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), созданию новых или усовершенствованию применяемых технологий, методов организации производства и управления (п. 1 ст. 262 НК РФ).
При выполнении НИОКР собственными силами перечень статей, относимых к расходам на НИОКР, установлен п. 2 ст. 262 НК РФ. В расходы на НИОКР для целей налогообложения прибыли включаются заработная плата работников (непосредственно связанных с выполнением НИОКР), начисленные на нее страховые взносы, амортизационные начисления, материальные и прочие расходы (п. 2 ст. 262, п. 1 ст. 332.1 НК РФ) <*>. Указанные расходы на НИОКР признаются для целей налогообложения прибыли единовременно в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, после завершения НИОКР независимо от полученного результата (положительного или отрицательного) (п. 4 ст. 262 НК РФ). В рассматриваемой ситуации исходим из предположения, что произведенные расходы на НИОКР в полном объеме учитываются для целей налогообложения прибыли (п. п. 2, 5 ст. 262 НК РФ, см. также Письмо Минфина России от 13.12.2011 N 03-03-06/1/820, консультацию заместителя начальника отдела налогообложения прибыли (дохода) организаций Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России Г.Г. Лалаева от 21.01.2012).

┌───────────────────────────┬────────┬────────┬──────────┬────────────────┐
│    Содержание операций    │  Дебет │ Кредит │  Сумма,  │    Первичный   │
│                           │        │        │   руб.   │    документ    │
├───────────────────────────┴────────┴────────┴──────────┴────────────────┤
│                            В феврале - апреле                           │
├───────────────────────────┬────────┬────────┬──────────┬────────────────┤
│                           │        │        │          │   Требование-  │
│                           │        │        │          │    накладная,  │
│                           │        │   10,  │          │    Расчетно-   │
│                           │        │   70,  │          │    платежная   │
│                           │        │   69,  │          │    ведомость,  │
│Отражены расходы на        │        │   02   │          │  Бухгалтерская │
│выполнение НИОКР           │  08-8  │  и др. │   250 000│ справка-расчет │
├───────────────────────────┴────────┴────────┴──────────┴────────────────┤
│                                 В апреле                                │
├───────────────────────────┬────────┬────────┬──────────┬────────────────┤
│                           │        │        │          │Акт о завершении│
│                           │        │        │          │    и оценке    │
│Расходы по завершенным     │        │        │          │   результатов  │
│НИОКР признаны в составе   │        │        │          │   выполненных  │
│прочих расходов            │  91-2  │  08-8  │   250 000│      НИОКР     │
└───────────────────────────┴────────┴────────┴──────────┴────────────────┘

--------------------------------
<*> В рассматриваемой ситуации основные средства используются исключительно для выполнения НИОКР и сумма начисленной амортизации признается в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании пп. 1 п. 2 ст. 262 НК РФ. Возможна ситуация, когда основное средство используется как для выполнения НИОКР, так и для других производственных нужд. Амортизационные отчисления по таким основным средствам для целей налогообложения прибыли учитываются в порядке, изложенном в Письме Минфина России от 02.12.2011 N 03-03-06/1/801.

Н.А.Якимкина
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
16.03.2012

Как отразить в учете организации приобретение золота с зачислением на срочный обезличенный металлический счет и начисление процентов по этому счету в рублях?
Организация 11.01.2012 приобрела у банка 2000 г золота по цене 1639,60 руб. за грамм. Золото зачислено на срок три месяца на срочный обезличенный металлический счет, на который начисляются проценты из расчета 1% годовых от стоимости золота на дату его зачисления на счет. По окончании срока, установленного договором, проценты зачисляются в рублях на расчетный счет организации в этом же банке, а золото выдается организации в физической форме, при этом банку доплачивается НДС в сумме 590 256 руб. Учетной политикой организации в целях бухгалтерского учета установлено, что драгоценные металлы, приобретенные не для обычных видов деятельности, учитываются по фактическим затратам на приобретение.

Гражданско-правовые отношения
Обезличенные металлические счета представляют собой счета, открываемые кредитной организацией для учета драгоценных металлов без указания индивидуальных признаков и осуществления операций по их привлечению и размещению. Драгоценные металлы, учитываемые на обезличенных металлических счетах, имеют количественную характеристику массы металла и стоимостную балансовую оценку (п. п. 2.7, 9.3 Положения Банка России от 01.11.1996 N 50 "О совершении кредитными организациями операций с драгоценными металлами", введенного в действие Приказом Банка России от 01.11.1996 N 02-400). Обезличенные металлические счета могут быть срочными (п. 9.5 Положения) <1>.
Привлечение и размещение драгоценных металлов на обезличенные металлические счета могут быть осуществлены банками путем зачисления на обезличенные металлические счета драгоценных металлов, проданных клиенту (п. 9.7 Положения).
Проценты, начисляемые на обезличенные металлические счета, исчисляются и выплачиваются в рублях, если иное не установлено договором между сторонами (п. 9.9 Положения).
Возврат драгоценных металлов с обезличенных металлических счетов клиентов возможен путем снятия со счетов драгоценных металлов в физической форме (абз. 2 п. 9.7 Положения).
Бухгалтерский учет
Напомним, что драгоценные металлы, приобретенные не для осуществления обычных видов деятельности, в общем случае не признаются финансовыми вложениями и на них не распространяется Положение по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденное Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н (п. 3 ПБУ 19/02) <2>. Однако в рассматриваемой ситуации на срочный обезличенный металлический счет начисляются проценты, что позволяет рассматривать его в качестве финансового вложения на основании положений п. 2, абз. 1 п. 3 ПБУ 19/02.
Финансовые вложения учитываются по первоначальной стоимости, которой в данном случае признается сумма, уплаченная банку при приобретении золота (п. п. 8, 9 ПБУ 19/02).
Учет драгоценных металлов, зачисленных на срочные обезличенные металлические счета, по которым предусмотрено начисление процентов, можно организовать на счете 58 "Финансовые вложения" на отдельно открытом субсчете, например 58-5 "Срочные обезличенные металлические счета" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).
Доходы в виде процентов, начисляемых на обезличенный металлический счет, ежемесячно признаются прочими доходами организации (п. 34 ПБУ 19/02, п. п. 7, 16 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н).
По окончании срока, установленного договором обезличенного металлического счета, организация признает выбытие финансового вложения (п. 25 ПБУ 19/02). На наш взгляд, возврат золота организации в физической форме может отражаться в том же порядке, что и обычное погашение заемных обязательств.
Отдельно отметим, что способы ведения бухгалтерского учета операций, связанных с приобретением и продажей драгоценных металлов, нормативными актами по бухгалтерскому учету не установлены. Соответственно, организация может самостоятельно установить такой способ, руководствуясь при этом общими правилами бухгалтерского учета (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н).
При этом считаем, что учет золота, хранящегося в организации, может быть организован на счете 41 "Товары" на отдельно открытом субсчете, например 41-5 "Драгоценные металлы" (Инструкция по применению Плана счетов). Это связано с тем, что при наступлении определенных обстоятельств (как то: увеличение цен на золото, нехватка оборотных средств и т.п.) актив будет продан организацией <3>.
По общему правилу активы, приобретенные за плату, принимаются к бухгалтерскому учету по сумме фактических затрат на их приобретение (абз. 2, 3 п. 23 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н). Фактические затраты определяются без учета подлежащего вычетам НДС, предъявленного контрагентами организации (при условии, что сумма НДС подлежит налоговому вычету).
Таким образом, при получении золота в физической форме организация сделает две записи:
- по дебету счета 41, субсчет 41-5, и кредиту счета 58, субсчет 58-5, - на стоимость золота, по которой оно приобреталось у банка;
- по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" и кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - на сумму НДС, предъявленного банком (о предъявлении банком НДС см. ниже).
Налог на добавленную стоимость (НДС)
Продажа банками организациям драгоценных металлов с зачислением их на обезличенные металлические счета при условии, что драгоценные металлы остаются в хранилище банка, НДС не облагается. В случае изъятия слитков драгоценных металлов из хранилища банка-продавца, включая изъятие слитков, стоимость которых ранее зачислена на обезличенный металлический счет клиента, указанные операции, по мнению Минфина России, подлежат налогообложению НДС. При этом счета-фактуры выставляются банками в общеустановленном порядке в том налоговом периоде, в котором слитки изымаются из хранилища (пп. 9 п. 3 ст. 149 Налогового кодекса РФ, Письма Минфина России от 17.06.2011 N 03-07-05/19, от 20.09.2011 N 03-07-14/92).
НДС, предъявленный банком, организация в общеустановленном порядке может принять к вычету, но только при условии, что драгоценный металл будет использован для операций, облагаемых НДС (пп. 2 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ). Заметим, что к такого рода операциям, в частности, не относится продажа золота банкам (пп. 9 п. 3 ст. 149 НК РФ, Письмо Минфина России от 01.03.2010 N 03-11-11/40).
Налог на прибыль организаций
Прежде всего остановимся на порядке переоценки стоимости драгоценных металлов в налоговом учете. Письмом Минфина России от 20.12.2011 N 11-14-09/1873 разъяснено следующее. В соответствии с п. 11 ст. 250 и пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ внереализационными доходами (расходами) налогоплательщика признаются доходы (расходы) в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте (за исключением авансов, выданных и полученных), в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю РФ, установленного Банком России.
Согласно пп. 5 п. 1 ст. 1 Федерального закона от 10.12.2003 N 173-ФЗ "О валютном регулировании и валютном контроле" валютными ценностями признаются только иностранная валюта и внешние ценные бумаги. Следовательно, драгоценные металлы, находящиеся на обезличенных металлических счетах в кредитных организациях, к валютным ценностям не относятся.
Подпунктом 7 п. 4 ст. 271 и пп. 6 п. 7 ст. 272 НК РФ установлены даты признания доходов (расходов) от переоценки стоимости драгоценных металлов.
Вместе с тем специальная норма, касающаяся признания доходов и расходов, возникающих от переоценки драгоценных металлов, установлена гл. 25 НК РФ только для банков (пп. 19 п. 2 ст. 290, пп. 18 п. 2 ст. 291 НК РФ).
Для организаций, не являющихся банками, порядок переоценки драгоценных металлов, в том числе находящихся на обезличенных металлических счетах, для целей налогообложения не установлен. В связи с этим доходов (расходов) в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы у них не возникает <4>.
Что касается процентов, полученных по срочному обезличенному металлическому счету, то они в общеустановленном порядке ежемесячно и на дату прекращения договора включаются в состав внереализационных доходов организации (п. 6 ст. 250, п. 6 ст. 271, абз. 2 п. 4 ст. 328 НК РФ).

┌───────────────────────────┬────────┬────────┬──────────┬────────────────┐
│    Содержание операций    │  Дебет │ Кредит │  Сумма,  │    Первичный   │
│                           │        │        │   руб.   │    документ    │
├───────────────────────────┴────────┴────────┴──────────┴────────────────┤
│                   На дату приобретения золота у банка                   │
├───────────────────────────┬────────┬────────┬──────────┬────────────────┤
│Перечислены денежные       │        │        │          │                │
│средства банку             │        │        │          │Выписка банка по│
│(1639,60 x 2000)           │   76   │   51   │ 3 279 200│расчетному счету│
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│                           │        │        │          │Выписка банка по│
│Золото зачислено на срочный│        │        │          │  обезличенному │
│обезличенный металлический │        │        │          │ металлическому │
│счет                       │  58-5  │   76   │ 3 279 200│      счету     │
├───────────────────────────┴────────┴────────┴──────────┴────────────────┤
│                                31.01.2012                               │
├───────────────────────────┬────────┬────────┬──────────┬────────────────┤
│Начислены проценты на      │        │        │          │                │
│стоимость золота на        │        │        │          │                │
│обезличенном металлическом │        │        │          │                │
│счете                      │        │        │          │  Бухгалтерская │
│(3 279 200 x 1% / 366 x 20)│   76   │  91-1  │     1 792│ справка-расчет │
├───────────────────────────┴────────┴────────┴──────────┴────────────────┤
│                                29.02.2012                               │
├───────────────────────────┬────────┬────────┬──────────┬────────────────┤
│Начислены проценты на      │        │        │          │                │
│стоимость золота на        │        │        │          │                │
│обезличенном металлическом │        │        │          │                │
│счете                      │        │        │          │  Бухгалтерская │
│(3 279 200 x 1% / 366 x 29)│   76   │  91-1  │     2 598│ справка-расчет │
├───────────────────────────┴────────┴────────┴──────────┴────────────────┤
│                                11.03.2012                               │
├───────────────────────────┬────────┬────────┬──────────┬────────────────┤
│Начислены проценты на      │        │        │          │                │
│стоимость золота на        │        │        │          │                │
│обезличенном металлическом │        │        │          │                │
│счете                      │        │        │          │  Бухгалтерская │
│(3 279 200 x 1% / 366 x 11)│   76   │  91-1  │       986│ справка-расчет │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Начисленные проценты       │        │        │          │                │
│получены на расчетный счет │        │        │          │Выписка банка по│
│(1792 + 2598 + 986)        │   51   │   76   │     5 376│расчетному счету│
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│                           │        │        │          │Выписка банка по│
│Произведена доплата банку  │   76   │   51   │   590 256│расчетному счету│
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│                           │        │        │          │Выписка банка по│
│Золото получено            │        │        │          │  обезличенному │
│организацией в физической  │        │        │          │ металлическому │
│форме                      │  41-5  │  58-5  │ 3 279 200│      счету     │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Предъявлен НДС банком      │   19   │   76   │   590 256│  Счет-фактура  │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│НДС принят к вычету        │   68   │   19   │   590 256│  Счет-фактура  │
└───────────────────────────┴────────┴────────┴──────────┴────────────────┘

--------------------------------
<1> В договоре обезличенного металлического счета определяются операции, проводимые по данному счету, условия зачисления на счет и возврата со счета драгоценных металлов, а также размер и порядок выплаты вознаграждений, связанных с ведением счета, изменением индивидуальных характеристик драгоценных металлов при их зачислении и выдаче со счета в физической форме и отклонением массы металла, числящегося на обезличенном металлическом счете, от массы металла, подлежащего возврату с этого счета в физической форме (п. 9.4 Положения). Порядок учета вознаграждения банка за ведение счета в настоящей схеме не рассматривается.
<2> Очевидно также, что драгоценные металлы не являются активами, выраженными в иностранной валюте, и на них не распространяется Положение по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006), утвержденное Приказом Минфина России от 27.11.2006 N 154н (пп. 2 п. 1 ст. 1 Федерального закона N 173-ФЗ, п. 1 ПБУ 3/2006).
<3> Основным отличием этого актива от товара является то, что сделки по его купле-продаже не являются для организации операциями, осуществляемыми в ходе обычной хозяйственной деятельности. Поэтому можно также использовать и счет 10 "Материалы", открыв отдельный субсчет 10-12 "Драгоценные металлы".
<4> При этом существуют разъяснения Минфина России и налоговых органов, в которых указывается на необходимость переоценки стоимости драгоценных металлов в период их нахождения у организаций, не являющихся банками (Письма УФНС России по г. Москве от 17.10.2011 N 16-15/100093@, от 28.02.2011 N 16-15/018197@, Минфина России от 31.03.2010 N 03-11-06/2/45). Но изложенная выше по тексту позиция Минфина России (Письмо N 11-14-09/1873) представляется нам более обоснованной и потому подлежащей применению.

И.В.Заико
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
22.03.2012

Организация из-за финансовых затруднений выплатила работникам заработную плату за январь 2012 г. с задержкой, в феврале. Как отразить в ее учете начисление и выплату денежной компенсации работникам за задержку выплаты заработной платы, если размер такой компенсации, установленный в коллективном договоре, превышает минимальный размер, указанный в Трудовом кодексе РФ?
Коллективным договором установлены следующие сроки выплаты заработной платы:
за первую половину января - 22 января;
за вторую половину января - 7 февраля.
Фактически заработная плата за январь выплачена 21 февраля, при этом удержан НДФЛ в сумме 117 000 руб.
Сумма задолженности по заработной плате за январь составляет в целом по организации 900 000 руб. Компенсация за задержку выплаты заработной платы установлена коллективным договором в размере 0,1% от не уплаченной в срок суммы за каждый день задержки (что превышает 1/300 ставки рефинансирования Банка России, действующей в период с 21 января по 21 февраля). Выплата процентов за задержку выплаты заработной платы произведена 21 февраля.

Трудовые отношения
Заработная плата выплачивается не реже чем каждые полмесяца в день, установленный правилами внутреннего трудового распорядка, коллективным договором, трудовым договором (ч. 6 ст. 136 ТК РФ, Письмо Роструда от 08.09.2006 N 1557-6).
В данном случае организация нарушила сроки двух выплат заработной платы:
за первую половину января - в сумме 225 000 руб. (900 000 руб. / 16 дн. x 4 дн.);
за вторую половину января - в сумме 558 000 руб. (900 000 руб. / 16 дн. x 12 дн. - 117 000 руб.).
В 2012 г. 22 января является выходным днем, поэтому заработная плата должна выплачиваться накануне этого дня (ч. 8 ст. 136 ТК РФ). В данном случае срок выплаты заработной платы за первую половину января переносится с 22 января (воскресенья) на 20 января (пятницу).
Задолженность по выплате заработной платы за январь погашена 21 февраля 2012 г., значит, заработная плата за первую половину января задержана на 32 дня. Заработная плата за вторую половину января должна быть выплачена 7 февраля, поэтому задержка составляет 14 дней.
В соответствии с ТК РФ за нарушение срока выплаты заработной платы организация (работодатель) несет материальную ответственность в виде денежной компенсации. Минимальный размер такой компенсации равен 1/300 действующей в период задержки ставки рефинансирования Банка России от не выплаченных в срок сумм за каждый день задержки начиная со следующего дня после установленного срока выплаты по день фактического расчета включительно (ч. 1 ст. 142, ст. 236 ТК РФ).
В данном случае коллективным договором предусмотрен иной (больший) размер денежной компенсации (ст. 236 ТК РФ, абз. 2 п. 55 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 17.03.2004 N 2 "О применении судами Российской Федерации Трудового кодекса Российской Федерации").
Сумма денежной компенсации рассчитывается начиная со следующего дня после установленного срока выплаты заработной платы по день фактического расчета включительно. Порядок определения суммы компенсации (процентов) разъясняется в Письме Роструда от 07.12.2006 N 2042-6-1. Следовательно, денежная компенсация выплачивается в общей сумме 15 012 руб. (225 000 руб. x 0,1% x 32 дн. + 558 000 руб. x 0,1% x 14 дн.).
Напомним, что обязанность по выплате указанной денежной компенсации возникает независимо от наличия вины организации (ст. 236 ТК РФ).
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Компенсация за нарушение сроков выплаты заработной платы в установленном ТК РФ минимальном размере не подлежит налогообложению НДФЛ на основании п. 1 ст. 217 Налогового кодекса РФ (Письмо Роструда N 2042-6-1).
В рассматриваемой ситуации больший размер денежной компенсации предусмотрен коллективным договором. В таком случае согласно разъяснениям Минфина России и налоговых органов сумма компенсации в части, превышающей ее минимальный размер, также освобождается от налогообложения НДФЛ (п. 2 Письма Минфина России от 28.11.2008 N 03-04-05-01/450, п. 3 Письма Минфина России от 26.07.2007 N 03-04-05-01/247, Письмо УФНС России по г. Москве от 06.08.2007 N 28-11/074572@).
Страховые взносы
По мнению Минздравсоцразвития России, компенсация за нарушение установленного срока выплаты заработной платы облагается страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, а также на обязательное медицинское страхование (п. 3 Письма Минздравсоцразвития России от 15.03.2011 N 784-19, ч. 1 ст. 7, ч. 1 ст. 8 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования"). В то же время существует мнение, что такая компенсационная выплата в минимальном размере, установленном ТК РФ, может не облагаться указанными страховыми взносами на основании пп. "и" п. 2 ч. 1 ст. 9 Федерального закона N 212-ФЗ (консультация члена Палаты налоговых консультантов РФ А.В. Телегуса от 13.06.2011). В данной схеме предполагаем, что организация придерживается разъяснения Минздравсоцразвития России и начисляет вышеуказанные страховые взносы на всю сумму выплачиваемой работникам денежной компенсации.
В 2012 г. база для начисления страховых взносов в отношении каждого работника установлена в сумме, не превышающей 512 000 руб. нарастающим итогом с начала календарного года (ч. 4, 5 ст. 8, ч. 1 ст. 10 Федерального закона N 212-ФЗ, п. 1 Постановления Правительства РФ от 24.11.2011 N 974 "О предельной величине базы для начисления страховых взносов в государственные внебюджетные фонды с 1 января 2012 г.").
С 2012 г. размер тарифов страховых взносов в отношении доходов работников зависит от того, превышает ли сумма произведенных каждому из них выплат и иных вознаграждений (нарастающим итогом с начала года) предельную величину базы для начисления страховых взносов (512 000 руб.). В данной схеме предполагаем, что доход каждого из работников в январе не превысил указанную величину, поэтому организация применяет следующие тарифы страховых взносов (ч. 1 ст. 58.2 Федерального закона N 212-ФЗ):
в ПФР - 22%;
в ФСС РФ - 2,9%;
в Федеральный фонд ОМС - 5,1%.
По аналогии на сумму рассматриваемой компенсации организация начисляет страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (п. п. 1, 2 ст. 20.1, пп. 2 п. 1 ст. 20.2 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний").
В данной схеме предполагаем, что экономическая деятельность организации отнесена к 1 классу профессионального риска (Классификация видов экономической деятельности по классам профессионального риска, утвержденная Приказом Минздравсоцразвития России от 18.12.2006 N 857). Поэтому тариф страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний установлен для нее в размере 0,2% (ст. 1 Федерального закона от 30.11.2011 N 356-ФЗ "О страховых тарифах на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний на 2012 год и на плановый период 2013 и 2014 годов", ст. 1 Федерального закона от 22.12.2005 N 179-ФЗ "О страховых тарифах на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний на 2006 год").
Бухгалтерский учет
Денежная компенсация за задержку выплаты заработной платы является, в сущности, санкцией за нарушение договорных обязательств организации. Она признается прочим расходом и отражается записью по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", и кредиту счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" (п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).
Страховые взносы включаются в состав прочих расходов (п. п. 11, 17, абз. 4 п. 19 ПБУ 10/99). Их начисление отражается записью по дебету счета 91, субсчет 91-2, и кредиту счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению".
При удержании НДФЛ с заработной платы за январь производится запись по дебету счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" и кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".
Налог на прибыль организаций
В общем случае расходы в виде признанных должником санкций за нарушение договорных обязательств относятся к внереализационным расходам (пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ). На сегодняшний день существует большое количество судебных решений, согласно которым рассматриваемую компенсацию можно учесть как внереализационный расход (п. 11 Обзора практики рассмотрения споров, связанных с применением главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации (налог на прибыль организаций), одобренного Президиумом ФАС Уральского округа 29.05.2009, Постановления ФАС Поволжского округа от 30.08.2010 по делу N А55-35672/2009, от 11.01.2009 по делу N А55-18483/2007, Девятого арбитражного апелляционного суда от 02.09.2010 N 09АП-18965/2010-АК по делу N А40-2483/10-35-37, ФАС Уральского округа от 14.04.2008 N Ф09-2239/08-С3, ФАС Волго-Вятского округа от 11.08.2008 по делу N А29-5775/2007).
По мнению ФАС Московского округа, рассматриваемая денежная компенсация включается в состав расходов на оплату труда на основании ст. 255 НК РФ (Постановление от 11.03.2009 N КА-А40/1267-09). Но из Постановления ФАС Центрального округа от 21.02.2008 по делу N А09-7868/05-15 следует, что такая компенсация не может быть отнесена к расходам на оплату труда.
Согласно официальным разъяснениям в отношении денежной компенсации за нарушение срока выплаты заработной платы нормы пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ не применяются. Кроме того, сумма этой компенсации также не учитывается в составе расходов на оплату труда, поскольку такая выплата не связана с режимом работы или условиями труда, а также содержанием работников (Письма Минфина России от 31.10.2011 N 03-03-06/2/164, от 09.12.2009 N 03-06-06/2/232, от 17.04.2008 N 03-03-05/38).
В данной схеме предполагаем, что организация придерживается позиции Минфина России и не признает сумму денежной компенсации расходом в целях налогообложения прибыли.
Страховые взносы в отношении не признаваемой расходом компенсации включаются в состав прочих расходов в месяце их начисления (пп. 1, 45 п. 1 ст. 264, пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ, Письмо Минфина России от 15.03.2011 N 03-03-06/1/138, п. 2 Письма Минфина России от 23.04.2010 N 03-03-05/85).
Применение ПБУ 18/02
Сумма компенсации за нарушение сроков выплаты заработной платы в бухгалтерском учете признается расходом, а в налоговом учете - нет. В результате этого у организации возникают постоянная разница в размере 15 012 руб. и соответствующее ей постоянное налоговое обязательство (ПНО) в размере 3002,40 руб. (15 012 руб. x 20%) (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).
Возникновение ПНО отражается записью по дебету счета 99 "Прибыли и убытки", субсчет "Постоянные налоговые обязательства (активы)", и кредиту счета 68.
Обозначения субсчетов и аналитических счетов, используемые в таблице проводок
К балансовому счету 68:
68-НДФЛ "Расчеты по НДФЛ";
68-пр "Расчеты по налогу на прибыль".
К балансовому счету 69:
69-1-1 "Страховые взносы на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством";
69-1-2 "Страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний";
69-2 "Страховые взносы в ПФР на обязательное пенсионное страхование";
69-3 "Страховые взносы на обязательное медицинское страхование, зачисляемые в ФФОМС".

┌───────────────────────────┬────────┬────────┬──────────┬────────────────┐
│    Содержание операций    │  Дебет │ Кредит │  Сумма,  │    Первичный   │
│                           │        │        │   руб.   │    документ    │
├───────────────────────────┴────────┴────────┴──────────┴────────────────┤
│                                21 февраля                               │
├───────────────────────────┬────────┬────────┬──────────┬────────────────┤
│Начислена компенсация за   │        │        │          │    Расчетно-   │
│задержку выплаты заработной│        │        │          │    платежная   │
│платы                      │  91-2  │   73   │    15 012│    ведомость   │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Отражено ПНО               │        │        │          │  Бухгалтерская │
│(15 012 x 20%)             │   99   │  68-пр │   3 002,4│ справка-расчет │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Начислены страховые взносы │        │ 69-1-1,│          │                │
│на сумму компенсации       │        │ 69-1-2,│          │                │
│(15 012 x (22% + 2,9% +    │        │  69-2, │          │  Бухгалтерская │
│5,1% + 0,2%))              │  91-2  │  69-3  │  4 533,62│ справка-расчет │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│                           │        │        │          │     Регистр    │
│                           │        │        │          │налогового учета│
│Удержан НДФЛ из заработной │        │        │          │   (Налоговая   │
│платы работников за январь │   70   │ 68-НДФЛ│   117 000│    карточка)   │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Выплачена работникам       │        │        │          │    Расчетно-   │
│заработная плата за январь │        │        │          │    платежная   │
│(900 000 - 117 000)        │   70   │   50   │   783 000│    ведомость   │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Выплачена компенсация за   │        │        │          │    Расчетно-   │
│задержку выплаты заработной│        │        │          │    платежная   │
│платы                      │   73   │   50   │    15 012│    ведомость   │
└───────────────────────────┴────────┴────────┴──────────┴────────────────┘

А.С.Дегтяренко
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
02.04.2012

Как отражаются в учете организации приобретение бывшего в эксплуатации производственного оборудования, находящегося в нерабочем состоянии, и его ремонт, осуществленный силами вспомогательного производства? Оборудование будет использоваться организацией в качестве объекта основных средств (ОС).
Производственное оборудование приобретено по договорной стоимости, равной 51 920 руб. (в том числе НДС 7920 руб.). Расходы на ремонт (замену поврежденных частей оборудования) составили 15 000 руб. (в том числе стоимость запасных частей и других материалов, заработная плата работников и начисленные на нее страховые взносы).

Бухгалтерский учет
В данном случае производственное оборудование предназначено для использования в основной деятельности организации в течение длительного срока, при этом затраты на его приобретение превышают 40 000 руб. Следовательно, данное имущество подлежит принятию к учету в качестве ОС (п. п. 4, 5 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н).
Объекты ОС принимаются к учету по первоначальной стоимости, которая складывается из суммы, уплачиваемой в соответствии с договором поставщику (продавцу), а также затрат на приведение этого объекта в состояние, пригодное для использования (за исключением НДС, предъявленного организации) (п. п. 7, 8 ПБУ 6/01).
Договорная стоимость оборудования, причитающаяся продавцу, отражается по кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" в корреспонденции со счетами 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-4 "Приобретение объектов основных средств", и 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям". Налоговый вычет в сумме НДС, предъявленного организации, отражается записью по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" и кредиту счета 19.
Поскольку производственное оборудование было приобретено неисправным (в нерабочем состоянии), затраты на его ремонт учитываются при формировании первоначальной стоимости данного объекта ОС. При выполнении ремонта силами вспомогательного производства организации сумма осуществленных затрат учитывается на счете 23 "Вспомогательные производства" в корреспонденции со счетами учета материально-производственных запасов, использованных при ремонте, счетами учета расчетов по заработной плате и начисленным на нее страховым взносам. Себестоимость завершенного ремонта списывается со счета 23 в дебет счета 08, субсчет 08-4.
Документальное оформление
В данном случае организация приобретает бывшее в эксплуатации производственное оборудование. Выбытие и передача этого актива оформляются передающей стороной по унифицированной форме N ОС-1 "Акт о приеме-передаче объекта основных средств".
По данным продавца заполняется разд. I страницы 2 Акта, где указываются в том числе данные о фактическом сроке эксплуатации оборудования у передающей стороны. На странице 1 Акта также указывается номер амортизационной группы, в которой оборудование числилось у передающей стороны.
При принятии оборудования на учет организация заполняет в своем экземпляре разд. II и III страницы 2, а также страницу 3 Акта по форме N ОС-1.
В данном случае оборудование приобретено в состоянии, непригодном к эксплуатации, вследствие чего оно может быть включено в состав ОС только после проведения ремонта. На необходимость ремонта оборудования указывается на странице 3 Акта по форме N ОС-1 (в заключении комиссии по приемке объекта).
На выявленные дефекты оборудования составляется дефектная ведомость (при этом можно использовать унифицированную форму N ОС-16 "Акт о выявленных дефектах оборудования").
В данном случае оборудование передано подразделению организации для проведения ремонта, что может быть оформлено Актом о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств (унифицированная форма N ОС-3). Считаем, что данную форму можно использовать в том числе и при ремонте оборудования, которое еще не принято на учет в составе ОС.
После окончания ремонта в Акте по форме N ОС-1 в произвольной форме делается отметка о готовности ОС к эксплуатации и об оформлении Инвентарной карточки учета объекта основных средств по унифицированной форме N ОС-6.
Сформированная первоначальная стоимость объекта ОС, включающая цену покупки и затраты на ремонт, указывается в разд. II Акта по форме N ОС-1, полученного от продавца.
Налог на добавленную стоимость (НДС)
НДС, предъявленный продавцом оборудования, так же как и НДС, уплаченный поставщикам запчастей и прочих материалов, необходимых для его ремонта, принимается к вычету при оприходовании данных ценностей при условии представления поставщиками (продавцом) счетов-фактур (пп. 1 п. 2 ст. 171, абз. 1 п. 1 ст. 172, п. 1 ст. 169 Налогового кодекса РФ).
По мнению Минфина России и налоговых органов, суммы НДС, предъявленные продавцами при приобретении объектов ОС, подлежат вычету после принятия этих объектов на учет в качестве ОС (то есть на счет 01 "Основные средства") (например, такая позиция изложена в Письмах Минфина России от 21.09.2007 N 03-07-10/20, УФНС России по г. Москве от 29.12.2007 N 19-11/125602, от 02.10.2007 N 19-11/093494). В то же время некоторые суды выносят противоположные решения относительно порядка применения налогового вычета по НДС в аналогичной ситуации, то есть признают право организации применять налоговый вычет после постановки приобретенного объекта на учет на счет 08 (например, Решение Арбитражного суда г. Москвы от 04.04.2008 по делу N А40-65759/07-126-380, Постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 27.02.2008 N Ф08-582/08-204А по делу N А53-5713/2007-С5-14, ФАС Дальневосточного округа от 05.03.2008 N Ф03-А59/07-2/6134 по делу N А59-1278/06-С15, от 26.12.2007 N Ф03-А24/07-2/5406 по делу N А24-1470/07-20, ФАС Западно-Сибирского округа от 07.04.2008 N Ф04-1668/2008(1938-А45-25) по делу N А45-806/2004-СА40/45, от 26.09.2007 N Ф04-6686/2007(38514-А27-41) по делу N А27-18890/2006-2, ФАС Уральского округа от 13.09.2007 N Ф09-6893/07-С2 по делу N А76-13388/06).
В данной схеме исходим из условия, что позиция организации совпадает с мнением судов. В таком случае НДС, уплаченный продавцу оборудования, принимается к вычету при приемке-передаче оборудования, то есть при принятии оборудования к учету на счет 08, субсчет 08-4.
Налог на прибыль организаций
Приобретенное производственное оборудование после его ремонта подлежит включению в состав амортизируемого имущества в качестве объекта ОС (п. 1 ст. 256, п. 1 ст. 257 НК РФ). В целях налогообложения прибыли первоначальная стоимость объекта ОС определяется как сумма расходов на его приобретение и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением НДС (абз. 2 п. 1 ст. 257 НК РФ).
Таким образом, сумма затрат на ремонт оборудования включается в его первоначальную стоимость и подлежит включению в состав расходов в виде амортизационных отчислений в течение срока его полезного использования (абз. 2 п. 1 ст. 257, п. 5 ст. 270, пп. 3 п. 2 ст. 253 НК РФ).

┌───────────────────────────┬────────┬────────┬──────────┬────────────────┐
│    Содержание операций    │  Дебет │ Кредит │  Сумма,  │    Первичный   │
│                           │        │        │   руб.   │    документ    │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Принято к учету            │        │        │          │                │
│оборудование, требующее    │        │        │          │  Акт о приеме- │
│ремонта                    │        │        │          │передаче объекта│
│(51 920 - 7920)            │  08-4  │   60   │    44 000│основных средств│
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Отражен в учете НДС,       │        │        │          │                │
│предъявленный продавцом    │        │        │          │                │
│оборудования               │   19   │   60   │     7 920│  Счет-фактура  │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Принят к вычету НДС по     │        │        │          │                │
│приобретенному оборудованию│   68   │   19   │     7 920│  Счет-фактура  │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Отражены затраты на ремонт │        │        │          │                │
│производственного          │        │        │          │                │
│оборудования, выполненный  │        │   10,  │          │  Акт о приеме- │
│силами вспомогательного    │        │   70,  │          │ сдаче объектов │
│производства               │   23   │   69   │    15 000│основных средств│
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Учтены при формировании    │        │        │          │                │
│первоначальной стоимости   │        │        │          │                │
│затраты на ремонт          │        │        │          │  Бухгалтерская │
│оборудования               │  08-4  │   23   │    15 000│ справка-расчет │
└───────────────────────────┴────────┴────────┴──────────┴────────────────┘

В.В.Гришина
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
06.04.2012

Как отразить в учете организации получение от поставщика в качестве премии (бонуса) дополнительно 10 тонн сырья и его отпуск в производство?
Премия (бонус) предоставлена поставщиком по итогам года в соответствии с договором поставки. Условием предоставления премии (бонуса) является приобретение организацией-покупателем данного сырья в объеме не менее 300 тонн. Бонусный товар передается поставщиком по нулевой стоимости, стоимость приобретенного ранее сырья не корректируется. Обычная цена приобретения 10 тонн этого сырья у данного поставщика составляет 200 000 руб. (без учета НДС).
Полученное в качестве бонуса (премии) сырье отпущено в производство.

Гражданско-правовые отношения
По договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием (ст. 506 Гражданского кодекса РФ).
В договоре поставки может быть предусмотрено условие о предоставлении бонуса в виде передачи покупателю дополнительной партии товара в случае, если покупатель выполняет условие договора поставки о закупаемом объеме товара (п. 4 ст. 421 ГК РФ). Такое условие договора имеет целью стимулирование покупателя к увеличению объемов покупаемых товаров.
Товар, полученный организацией от поставщика в качестве премии (бонуса), не является для организации-покупателя полученным безвозмездно, поскольку для его получения требуется выполнение условия о годовом объеме закупок (п. 1 ст. 423 ГК РФ).
Предоставление премии (бонуса) покупателю также не является дарением, поскольку предполагает исполнение покупателем встречного обязательства - выполнения условия договора о годовом объеме закупок (абз. 2 п. 1 ст. 572 ГК РФ). Следовательно, предоставление покупателю премии (бонуса) не нарушает норму пп. 4 п. 1 ст. 575 ГК РФ, согласно которой в отношениях между коммерческими организациями не допускается дарение, за исключением обычных подарков, стоимость которых не превышает 3000 руб.
Бухгалтерский учет
Сырье, полученное от поставщика в качестве премии (бонуса), организация принимает к учету в составе материально-производственных запасов (МПЗ) по фактической себестоимости (п. п. 2, 5 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н).
Как указано выше, в соответствии с нормами ГК РФ получение бонусного сырья организацией-покупателем не является безвозмездным. В то же время согласно первичным документам, полученным от поставщика, стоимость сырья равна нулю. Поскольку порядка определения фактической себестоимости в такой ситуации в ПБУ 5/01 не предусмотрено, организация вправе применить один из методов оценки, предложенных в п. 9.2 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России (одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России, Президентским советом ИПБ РФ 29.12.1997).
Согласно пп. "а" п. 9.2 Концепции организация вправе принять бонусный товар к учету по обычной цене его приобретения у данного поставщика. В то же время пп. "б" п. 9.2 Концепции допускает принятие к учету полученного от поставщика сырья по текущей рыночной стоимости, то есть по сумме денежных средств, которая может быть получена в результате продажи этого сырья. Последнее согласуется с порядком оценки безвозмездно полученных товаров, установленным п. 9 ПБУ 5/01. В рассматриваемой ситуации получаемый по договору поставки товар используется организацией в производстве в качестве сырья. Организация не располагает информацией о возможности продажи данного сырья по цене, превышающей цену его приобретения у поставщика. В связи с этим применение любого способа оценки бонусного сырья в данном случае приводит к одному результату - обычной цене приобретения такого вида сырья у данного поставщика.
Принятие к учету бонусного сырья может отражаться записью по дебету счета 10 "Материалы", субсчет 10-1 "Сырье и материалы", в корреспонденции со счетом 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н). Доход от получения бонусного сырья организация признает записью по дебету счета 60 в корреспонденции со счетом 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы" (п. п. 7, 10.6, 16 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н).
Передача сырья в производство отражается по дебету счета 20 "Основное производство" и кредиту счета 10, субсчет 10-1 (Инструкция по применению Плана счетов).
Налог на добавленную стоимость (НДС)
В рассматриваемой ситуации получение дополнительного сырья от поставщика не приводит к изменению цены сырья, приобретенного ранее по договору поставки. Следовательно, у организации-покупателя не возникает необходимости корректировать правомерно принятые к вычету суммы НДС по приобретенному сырью.
При получении бонусного сырья организация-покупатель не вправе принять к вычету НДС по данному сырью (пп. "а" п. 19 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137, Письма Минфина России от 25.04.2011 N 03-07-14/39, от 21.03.2006 N 03-04-11/60).
Налог на прибыль организаций
В целях налогообложения прибыли сырье, полученное от поставщика в качестве премии (бонуса), для организации-покупателя представляет собой безвозмездно полученное имущество (п. 2 ст. 248 Налогового кодекса РФ). Безвозмездное получение имущества <*> приводит к возникновению у организации внереализационного дохода. Согласно п. 8 ст. 250 НК РФ оценка дохода осуществляется исходя из рыночной цены полученного имущества, определяемой с учетом положений ст. 105.3 НК РФ, но не ниже затрат на производство (приобретение). Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком - получателем имущества (работ, услуг) документально или путем проведения независимой оценки. В рассматриваемой ситуации рыночной ценой может быть признана обычная цена приобретения полученного от поставщика сырья - 200 000 руб. Указанный доход организация признает на дату получения бонусного сырья (пп. 1 п. 4 ст. 271 НК РФ).
Стоимость безвозмездно полученных МПЗ при их списании в производство не учитывается в расходах, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций (п. 2 ст. 254 НК РФ, Письмо Минфина России от 26.09.2011 N 03-03-06/1/590).
Применение ПБУ 18/02
В бухгалтерском учете фактическая себестоимость сырья, по которой оно принято к учету, участвует в формировании бухгалтерской прибыли, а в налоговом учете налоговую базу не формирует (п. п. 7, 9 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). Следовательно, в учете возникает постоянная разница в сумме фактической себестоимости сырья и образуется постоянное налоговое обязательство (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).

┌───────────────────────────┬────────┬────────┬──────────┬────────────────┐
│    Содержание операций    │  Дебет │ Кредит │  Сумма,  │    Первичный   │
│                           │        │        │   руб.   │    документ    │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│                           │        │        │          │   Отгрузочные  │
│                           │        │        │          │    документы   │
│Получено от поставщика     │        │        │          │   поставщика,  │
│бонусное сырье             │  10-1  │   60   │   200 000│ Приходный ордер│
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│                           │        │        │          │     Договор    │
│Признан прочий доход в     │        │        │          │    поставки,   │
│связи с получением сырья в │        │        │          │  Бухгалтерская │
│качестве бонуса            │   60   │  91-1  │   200 000│     справка    │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Передано в производство    │        │        │          │   Требование-  │
│бонусное сырье             │   20   │  10-1  │   200 000│    накладная   │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Отражено постоянное        │        │        │          │                │
│налоговое обязательство <*>│        │        │          │  Бухгалтерская │
│(200 000 x 20%)            │   99   │   68   │    40 000│ справка-расчет │
└───────────────────────────┴────────┴────────┴──────────┴────────────────┘

--------------------------------
<*> Постоянное налоговое обязательство признается в отчетном периоде передачи бонусного сырья в производство в указанной сумме (40 000 руб.) при условии, что на отчетную дату отсутствуют незавершенное производство и остатки готовой продукции на складе.

Е.А.Кондрашкина
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
13.04.2012

Организация (автосервис), оказывающая населению услуги по ремонту и техническому обслуживанию автотранспортных средств (в том числе услуги шиномонтажа), является плательщиком единого налога на вмененный доход (ЕНВД). Как отразить в учете данной организации продажу объекта основных средств (ОС) (оборудования для шиномонтажа), если иных видов деятельности организация не осуществляет?
Первоначальная стоимость оборудования составляет 140 000 руб. (с учетом НДС). Срок полезного использования данного оборудования установлен равным семи годам. Спустя пять лет организация продала указанное оборудование за 70 000 руб. (в том числе НДС). Сумма амортизации, начисленной в бухгалтерском учете линейным способом за пять лет эксплуатации, составила 100 000 руб.

Единый налог на вмененный доход (ЕНВД)
Услуги, оказываемые организацией, перечислены в подгруппе 017000 "Техническое обслуживание и ремонт транспортных средств, машин и оборудования" Общероссийского классификатора услуг населению ОК 002-93, утвержденного Постановлением Госстандарта России от 28.06.1993 N 163, и, следовательно, данный вид предпринимательской деятельности подпадает под налогообложение ЕНВД (пп. 3 п. 2 ст. 346.26, ст. 327 Налогового кодекса РФ).
Уплата организациями ЕНВД освобождает их от обязанности по уплате иных налогов, в частности налога на прибыль организаций (в отношении прибыли, полученной от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом) и НДС (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения и осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом) (абз. 1, 3 п. 4 ст. 346.26 НК РФ).
Однако исходя из разъяснений Минфина России, приведенных в Письмах от 16.11.2010 N 03-11-06/3/159, от 12.02.2008 N 03-11-04/3/59, от 19.06.2006 N 03-11-04/3/297, п. 1 Письма от 12.07.2010 N 03-11-06/3/102, операции по реализации объектов ОС, используемых для деятельности, по которой уплачивается ЕНВД, облагаются налогами в соответствии с общим режимом налогообложения, поскольку деятельность, связанная с реализацией объектов ОС, не предусмотрена перечнем видов предпринимательской деятельности, в отношении которых может применяться система налогообложения в виде ЕНВД (п. 2 ст. 346.26 НК РФ).
Следовательно, если организация руководствуется данными разъяснениями, операция по реализации шиномонтажного оборудования в рассматриваемой ситуации не подлежит налогообложению ЕНВД и организация обязана исчислить и уплатить налоги в соответствии с общим режимом налогообложения.
Налог на добавленную стоимость (НДС)
При приобретении организацией, уплачивающей ЕНВД, объекта ОС сумма "входного" НДС, предъявленная поставщиком, учитывается в стоимости этого ОС (пп. 3 п. 2 ст. 170, п. 4 ст. 346.26 НК РФ).
Операции по реализации объектов ОС на территории РФ признаются объектом налогообложения по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146, п. 3 ст. 38 НК РФ).
В соответствии с п. 3 ст. 154 НК РФ при реализации ОС, подлежащего учету по стоимости с НДС, налоговая база по НДС определяется как разница между продажной стоимостью ОС (с учетом НДС) и его остаточной стоимостью. При этом остаточная стоимость определяется по данным бухгалтерского учета (п. 4 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденного Приказом Минфина России от 15.10.2009 N 104н, см. также Письма Минфина России от 26.03.2007 N 03-07-05/16, от 09.10.2006 N 03-04-11/120, п. 2 Письма Минфина России N 03-11-06/3/102). Сумма НДС исчисляется по расчетной ставке, равной 18/118 (п. 4 ст. 164 НК РФ).
В рассматриваемой ситуации остаточная стоимость реализуемого объекта ОС в бухгалтерском учете составляет 40 000 руб. (140 000 руб. - 100 000 руб.) и, следовательно, налоговая база по НДС равна 30 000 руб. (70 000 руб. - 40 000 руб.), а сумма исчисленного НДС составляет 4576 руб. (30 000 руб. x 18/118).
Налог на прибыль организаций
Для целей налогообложения прибыли выручка от реализации объекта ОС в размере его договорной стоимости (без НДС) признается доходом от реализации на дату перехода права собственности к покупателю (пп. 1 п. 1 ст. 248, п. 1 ст. 248, п. 1 ст. 249, п. 3 ст. 271 НК РФ).
Одновременно сумму указанного дохода организация вправе уменьшить на остаточную стоимость проданного объекта ОС, определенную в соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ, т.е. на разницу между первоначальной стоимостью объекта ОС и суммой амортизации, начисленной за период его эксплуатации (пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ, Письма Минфина России N 03-11-06/3/159, УФНС России по г. Москве от 04.06.2008 N 18-11/053647@).
Исходя из срока полезного использования (семь лет) <*>, установленного организацией для данного объекта ОС, и линейного метода начисления амортизации (п. 4 ст. 259, п. 2 ст. 259.1 НК РФ) сумма начисленной за пять лет амортизации составит 100 000 руб. (140 000 руб. x (1 / (7 лет x 12 мес.) x 100%) x (5 лет x 12 мес.)).
С учетом вышеизложенного, для целей налогообложения прибыли, сумма дохода, полученная организацией от реализации объекта ОС, - 65 424 руб. (70 000 руб. - 4576 руб.) - может быть уменьшена на остаточную стоимость данного объекта ОС, равную 40 000 руб. (140 000 руб. - 100 000 руб.).
Бухгалтерский учет
Доход от продажи ОС для целей бухгалтерского учета является прочим и признается на дату перехода права собственности на объект ОС в сумме, согласованной сторонами в договоре (п. п. 7, 10.1, 16 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, п. п. 30, 31 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н). Указанная операция отражается в бухгалтерском учете записью по дебету счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).
Согласно п. 29 ПБУ 6/01 первоначальная стоимость проданного объекта ОС подлежит списанию с бухгалтерского учета. При этом следует заметить, что в рассматриваемой ситуации первоначальная стоимость объекта ОС отражена в бухгалтерском учете с учетом суммы "входного" НДС (п. 8 ПБУ 6/01).
Амортизация по данному объекту ОС прекращает начисляться с месяца, следующего за месяцем его списания (п. 22 ПБУ 6/01).
В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов для отражения операций по выбытию объекта ОС к счету 01 "Основные средства" может открываться субсчет 01-2 "Выбытие основных средств".
В таком случае списание первоначальной стоимости проданного объекта ОС отражается записью по дебету субсчета 01-2 и кредиту субсчета 01-1 "Основные средства в эксплуатации". Списание суммы начисленной по данному объекту ОС амортизации отражается записью по дебету счета 02 "Амортизация основных средств" и кредиту субсчета 01-2. Остаточная стоимость проданного объекта ОС списывается в дебет счета 91, субсчет 91-2 "Прочие расходы", с кредита субсчета 01-2 (Инструкция по применению Плана счетов, п. 31 ПБУ 6/01, п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

┌───────────────────────────┬────────┬────────┬──────────┬────────────────┐
│    Содержание операций    │  Дебет │ Кредит │  Сумма,  │    Первичный   │
│                           │        │        │   руб.   │    документ    │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│                           │        │        │          │     Договор    │
│                           │        │        │          │  купли-продажи,│
│                           │        │        │          │  Акт о приеме- │
│Признан доход от продажи   │        │        │          │передаче объекта│
│объекта ОС                 │   62   │  91-1  │    70 000│основных средств│
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Начислен НДС               │  91-2  │   68   │     4 576│  Счет-фактура  │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Списана первоначальная     │        │        │          │  Акт о приеме- │
│стоимость проданного       │        │        │          │передаче объекта│
│объекта ОС                 │  01-2  │  01-1  │   140 000│основных средств│
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Списана сумма амортизации, │        │        │          │  Акт о приеме- │
│начисленной по данному     │        │        │          │передаче объекта│
│объекту ОС                 │   02   │  01-2  │   100 000│основных средств│
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Остаточная стоимость       │        │        │          │                │
│проданного ОС признана в   │        │        │          │  Акт о приеме- │
│составе прочих расходов    │        │        │          │передаче объекта│
│(140 000 - 100 000)        │  91-2  │  01-2  │    40 000│основных средств│
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│Получена оплата от         │        │        │          │Выписка банка по│
│покупателя                 │   51   │   62   │    70 000│расчетному счету│
└───────────────────────────┴────────┴────────┴──────────┴────────────────┘

--------------------------------
<*> В соответствии с п. 1 ст. 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования, которые определяются налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством РФ.
Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1, установлено, что оборудование гаражное и автозаправочное (машины и оборудование для ремонта и обслуживания автомобилей) (класс 14 3440000 по Общероссийскому классификатору основных фондов ОК 013-94, утвержденному Постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 N 359) входит в четвертую группу - имущество со сроком полезного использования свыше пяти лет до семи лет включительно.
Оборудование шиномонтажное (код 14 3440160) входит в класс 14 3440000 и, следовательно, относится к четвертой амортизационной группе - имущество со сроком полезного использования свыше пяти лет до семи лет включительно.

Н.Э.Адамушкин
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
13.04.2012

Для организации-заказчика выполнены дополнительные работы подрядчиком в качестве бонуса за выполнение определенных условий, предусмотренных договором подряда. Как отразить эту операцию в учете организации-заказчика?
Согласно заключенному договору подряда, если заказчик оплачивает выполненные подрядчиком работы (текущий ремонт оргтехники, учитываемой в качестве объекта основных средств (ОС)) ранее установленного договором срока, в качестве бонуса он получает дополнительные (бесплатные) работы на сумму 59 000 руб. (в том числе НДС 9000 руб.).

Гражданско-правовые отношения
По договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его (п. 1 ст. 702 Гражданского кодекса РФ).
При этом включение дополнительного условия о бонусе для заказчика при оплате основных работ ранее определенного срока допускается п. п. 2, 4 ст. 421 ГК РФ.
Отметим, что в данном случае предоставление бонуса не меняет стоимость основных работ по договору подряда, вместе с тем с точки зрения гражданского законодательства не является безвозмездным (п. 2 ст. 423 ГК РФ).
Бухгалтерский учет
В общем случае затраты на ремонт оргтехники организация признает в составе расходов по обычным видам деятельности (п. п. 5, 7, 16 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). Однако в рассматриваемой ситуации организация не оплачивает выполненные работы, следовательно, не происходит уменьшения экономических выгод и стоимость ремонта не может быть учтена организацией в качестве расхода (п. 2 ПБУ 10/99).
В соответствии с п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации.
В рассматриваемой ситуации бесплатное выполнение работ подрядчиком не приводит к образованию самостоятельного актива (п. п. 7.2, 7.2.1 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России (одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России)). Кроме того, очевидно, что данный факт хозяйственной деятельности не является и погашением обязательств, приводящим к увеличению капитала организации.
В свою очередь, стоимость ремонта объектов ОС не приводит к увеличению их первоначальной стоимости согласно п. 14 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н.
Поэтому, несмотря на то что с экономической точки зрения бесплатное выполнение работ подрядчиком приводит к увеличению экономических выгод организации в виде снижения общей стоимости ремонта объектов ОС, для целей бухгалтерского учета дохода при этом не возникает.
Налог на прибыль организаций
Стоимость проведенного "бонусного" ремонта объектов ОС для целей налогообложения прибыли не включается в состав расходов, поскольку организация не понесла фактических затрат на его осуществление (п. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ).
При этом согласно разъяснением официальных органов при предоставлении скидок (бонусов), не уменьшающих цену работ, за выполнение определенных условий договора у организации возникает внереализационный доход в силу п. 8 ст. 250 НК РФ (Письма Минфина России от 07.05.2010 N 03-03-06/1/316, от 14.11.2005 N 03-03-04/1/354, УФНС России по г. Москве от 05.03.2010 N 16-15/023302@).
При получении работ безвозмездно их оценка осуществляется исходя из рыночных цен с учетом положений ст. 105.3 НК РФ (абз. 2 п. 8 ст. 250 НК РФ). В данном случае полагаем, что заказчик и подрядчик не являются взаимозависимыми лицами, следовательно, рыночной ценой "бонусных" работ признается их стоимость, установленная договором (цена сделки), без учета НДС (абз. 3 п. 1 ст. 105.3, п. п. 5, 6 ст. 274 НК РФ).
Применение ПБУ 18/02
Организация для целей налогообложения прибыли учитывает внереализационный доход в виде стоимости бесплатно выполненных подрядчиком работ, который не признается в бухгалтерском учете. В связи с этим возникают постоянная разница и соответствующее ей постоянное налоговое обязательство (ПНО) (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н). ПНО отражается по дебету счета 99 "Прибыли и убытки" и кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

┌───────────────────────────┬────────┬────────┬──────────┬────────────────┐
│    Содержание операций    │  Дебет │ Кредит │  Сумма,  │    Первичный   │
│                           │        │        │   руб.   │    документ    │
├───────────────────────────┼────────┼────────┼──────────┼────────────────┤
│                           │        │        │          │  Акт приемки-  │
│                           │        │        │          │      сдачи     │
│                           │        │        │          │   выполненных  │
│                           │        │        │          │      работ,    │
│Отражено ПНО               │        │        │          │  Бухгалтерская │
│((59 000 - 9000) x 20%)    │   99   │   68   │    10 000│ справка-расчет │
└───────────────────────────┴────────┴────────┴──────────┴────────────────┘

Т.Е.Меликовская
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
13.04.2012